Opinia z 10 maja 2017 r. o projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywania sektora finansowego dla wyłudzeń skarbowych

(Minister Rozwoju i Finansów)

Rada Legislacyjna                                                                                              2017-05-10 

                 przy

Prezesie Rady Ministrów

         

          RL-0303-16/17                       

     

Opinia 

o projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywania sektora finansowego dla wyłudzeń skarbowych

 

I. Kwestie ogólne

Pismem z dnia 23 marca 2017 r. Wiceprezes Rządowego Centrum Legislacji zwrócił się do Rady Legislacyjnej z prośbą o opinię dotyczącą projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego dla wyłudzeń skarbowych (w wersji z dnia 20 marca 2017 r.).                  

Opiniowany projekt ustawy zawiera propozycje zmian kilku ustaw, w tym m.in.. ustawy – Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) oraz ustawy – Prawo bankowe (dalej: P.b.), ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), a także ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej oraz ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Projektowana ustawa wprowadza do polskiego systemu prawnego nowe instrumenty, które służyć mają przeciwdziałaniu wyłudzeniom podatkowym, zwłaszcza w obszarze podatku VAT, poprzez bardziej skuteczną identyfikację działalności przestępczej w tym obszarze. Należy jednak zauważyć, że tytuł ustawy zawierający określenie „sektor finansowy” sugeruje szerszy krąg podmiotów, które mogą być wykorzystywane dla przeprowadzania operacji finansowych mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Tymczasem z treści ustawy wynika, że chodzi w niej tylko o banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe (SKOK-i).        

Projekt ustawy posługuje się pojęciem sektora finansowego nie definiując tego pojęcia. Pojęcie sektora finansowego nie znajduje się również w P.b. Sektor finansowy został jednak zdefiniowany w art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. o nadzorze uzupełniającym nad instytucjami kredytowymi, zakładami ubezpieczeń, zakładami reasekuracji i firmami inwestycyjnymi wchodzącymi w skład konglomeratu finansowego (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r., poz. 1252). Zgodnie z tym przepisem sektor finansowy to sektor, który tworzy co najmniej jeden podmiot z sektora bankowego, sektora ubezpieczeniowego lub sektora usług inwestycyjnych, zwanych dalej „sektorami”, lub co najmniej jeden z podmiotów, o których mowa w pkt 3 lit. g-i. Sektor finansowy może również nasuwać skojarzenia z sektorem finansów publicznych, o którym mowa w ustawie o finansach publicznych. Z treści projektu ustawy wynika, że generalnie banki oraz SKOK-i są wykorzystywane dla wyłudzeń skarbowych. Mając na uwadze powyższe, należałoby zaproponować zastąpienie „sektora finansowego” wskazaniem na banki i SKOK-i, jako te podmioty, które faktycznie są wykorzystywane do wyłudzeń skarbowych. Użycie pojęcia „sektora finansowego” doprowadziłoby do sprzeczności systemowych.              

Aby jednak ustawa była zupełna, powinna objąć swoją regulacją, oprócz banków krajowych oraz spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, także oddziały instytucji kredytowych oraz oddziały banków zagranicznych. Ponadto, ustawa powinna odnosić się do podmiotów świadczących usługi transgraniczne. W związku z tym tytuł ustawy powinien zostać utrzymany, pod warunkiem, że zakres przedmiotowy projektowanej ustawy ulegnie rozszerzeniu. Krąg podmiotów, które mogą być wykorzystywane dla przeprowadzania operacji finansowych powinien obejmować, jak powiedziano, banki krajowe, spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, oddziały banków zagranicznych, oddziały instytucji kredytowych. Podstawowe usługi rozliczeniowe mogą być także prowadzone przez instytucje płatnicze. Należałoby postulować zatem dodanie instytucji płatniczych do powyższego katalogu podmiotów, które mogą być wykorzystywane dla przeprowadzania operacji finansowych. Dzięki usługom oferowanym przez instytucje płatnicze można bowiem swobodnie posługiwać się pieniądzem bezgotówkowym bez konieczności posiadania rachunku bankowego w rozumieniu przepisów P.b. Chodzi tu o rachunki płatnicze w rozumieniu przepisów ustawy o usługach płatniczych (dalej: u.u.p.). Jest to rachunek prowadzony dla jednego lub większej liczby użytkowników służący do wykonywania transakcji płatniczych, przy czym przez rachunek płatniczy rozumie się także rachunek bankowy oraz rachunek członka spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jeżeli rachunki te służą do wykonywania transakcji płatniczych (art. 2 pkt 25 u.u.p.).     

Nadmienić należy, że tytuł ustawy odnosi się do „sektora finansowego”. W tym zakresie ustawą bazową jest ustawa z dnia 21 lipca 2006 r. o nadzorze nad rynkiem finansowym. Należy zasugerować zmianę tytułu ustawy na: „ustawa z dnia … 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywania rynku finansowego dla wyłudzeń skarbowych”.

 

II. Nowe instrumenty dotyczące przeciwdziałania wykorzystywania sektora finansowego dla wyłudzeń skarbowych

Projekt przewiduje:   

1) przetwarzanie automatyczne w systemie teleinformatycznym izby rozliczeniowej w rozumieniu art. 67 P.b. danych przedsiębiorców w celu dokonywania analizy ryzyka wykorzystywania działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do popełniania przestępstw, w szczególności wyłudzeń VAT przez zorganizowane grupy przestępcze (art. 258 k.k.) oraz przestępstw z nimi związanych (np. wystawianie pustych faktur) oraz automatyczne przekazywanie informacji o wynikach analizy ryzyka (nr rachunku i procentowy wskaźnik ryzyka);           

2) nałożenie na banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe obowiązku przekazywania izbie rozliczeniowej określonych informacji stanowiących tajemnicę bankową lub tajemnicę zawodową SKOK dotyczących przedsiębiorców w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1829) oraz osób z nimi powiązanych (np. pełnomocnika do rachunku, beneficjenta rachunku) w celu dokonywania analizy ryzyka;       

3) zapewnienie izbie rozliczeniowej stałego, automatycznego dostępu do danych z bazy CRP KEP niestanowiących tajemnicy skarbowej, w tym znajdujących się w CRP KEP danych z KRS i CEIDG w celu dokonywania analizy ryzyka;

4) dokonanie przez izbę rozliczeniową analizy ryzyka wykorzystywania rachunków bankowych w celu przeprowadzenia operacji finansowych związanych z wyłudzeniami skarbowymi; 

5) przekazywanie przez izbę rozliczeniową wyników analizy ryzyka:

a) bankom i spółdzielczym kasom oszczędnościowo-kredytowym w zakresie dotyczącym prowadzonych i otwieranych rachunków przedsiębiorcy w celu realizacji obowiązków ustawowych (m. in. obowiązki z ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, analiza ryzyka operacyjnego);

b) Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej (KAS) oraz na wniosek innym uprawnionym organom (np. służbom specjalnym); uprawnienie Szefa KAS do uzyskania na wniosek dodatkowych informacji związanych z wykonaną analizą ryzyka;

6) określenie:   

a) zakresu danych przekazywanych przez banki i SKOK-i w celu dokonywania analizy ryzyka;

b) kryteriów dokonywania analizy ryzyka (ekonomiczne, geograficzne, przedmiotowe, behawioralne, powiązań);

c) zasad kontroli wypełniania obowiązków przez izbę rozliczeniową oraz banki i SKOK-i (sprawuje Szef KAS, odpowiednie stosowanie przepisów o kontroli celno-skarbowej);     

d) terminów przesłania danych do systemu teleinformatycznego izby rozliczeniowej.

Ponadto projekt ustanawia nową przesłankę niedokonania rejestracji i wykreślenia z urzędu podmiotu jako podatnika VAT (bez konieczności zawiadamiania tego podmiotu), o ile z posiadanych przez aparat skarbowy informacji wynika, że może on prowadzić działania związane z wyłudzeniami skarbowymi z wykorzystaniem banków lub SKOK-ów.

 Projektowane przepisy wprowadzając nowe instrumenty kontroli podatników ustanawiają trzy główne narzędzia realizacji celu ustawy:    

– stworzenie systemu gromadzenia danych na potrzeby dokonywania analizy ryzyka przez izbę rozliczeniową działającą na podstawie P.b. i przekazywanie wyników tej analizy do szefa KAS, który będzie mógł udostępnić wyniki tej analizy organom KAS,    

– przyznanie Szefowi KAS kompetencji do blokowania rachunków podatników, gdy z analizy ryzyka wynika, że rachunek może być wykorzystywany do celu mającego związek z wyłudzeniem skarbowym,      

– wykreowanie nowej przesłanki niedokonania rejestracji lub wykreślenia z urzędu podmiotu jako podatnika VAT, gdy z posiadanych przez aparat skarbowy informacji wynika, że podatnik może wykorzystywać system bankowy lub SKOK-ów do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi.      

III. Ocena projektowanych regulacji związanych z analizą ryzyka          

1. W celu dokonania analizy ryzyka izba rozliczeniowa przetwarza dane o rachunkach przedsiębiorców prowadzonych i otwieranych przez banki i SKOK-i. W projekcie ustawy w sposób ogólny określono te dane, obejmujące m.in. dane identyfikacyjne przedsiębiorcy i osób uprawnionych do reprezentowania, numery rachunków (projektowany art. 119zk §1 pkt 3 ustawy – Ordynacji podatkowej). Jednocześnie projektodawca przewidział upoważnienie do wydania rozporządzenia, w którym minister właściwy do spraw finansów publicznych określi szczegółowy zakres danych przekazywanych przez banki, „uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości dokonywania przez izbę rozliczeniową analizy ryzyka” (art. 119zk §4 O.p.).        

            Takie upoważnienie do pozaustawowego określania danych przedsiębiorców, do których dostęp uzyskują organy władzy publicznej, może budzić wątpliwości z punktu widzenia zgodności z postanowieniami art. 51 ust. 1 Konstytucji. Z regulacji konstytucyjnej wynika bowiem zasada ustawowej ingerencji w prywatność jednostki, gdyż nikt nie może być obowiązany inaczej niż na podstawie ustawy do ujawniania informacji dotyczących jego osoby. Oznacza to, że w samej ustawie w sposób szczegółowy powinno dojść do sprecyzowania kompletnego katalogu danych o jednostkach, które mogą gromadzić organy władzy publicznej. W zasadzie niewiele miejsca w tym względzie pozostaje na regulację wykonawczą, która z pewnością nie może ustanawiać nowych informacji zbieranych przez podmioty publiczne. Co więcej zaproponowane w art. 119zk § 4 wytyczne wydają się blankietowe i pozbawione są pożądanego stopnia szczegółowości (zob. stanowisko Rady Legislacyjnej z dnia 19 lutego 2016 r. dotyczące problematyki upoważniania do wydawania aktów podustawowych). Wiadomo bowiem, że zapewnienie prawidłowości działania danej instytucji publicznej czy projektowanego instrumentu ustawowego jest wartością, którą zawsze musi uwzględnić organ wydający rozporządzenie.   

            Brak kompletnego katalogu danych o przedsiębiorcach, do którego dostęp uzyskują organy władzy publicznej, uniemożliwia także dokonanie oceny, czy – zgodnie z art. 51 ust. 2 Konstytucji – konkretna informacja jest niezbędna w demokratycznym państwie prawnym. Trudno zatem apriorycznie ocenić, czy ostatecznie wszystkie dane, które będą zbierane na potrzeby dokonania analizy ryzyka, spełniają przesłankę proporcjonalnej ingerencji w prawa i wolności przedsiębiorcy.    

2. Nie ulega wątpliwości, że wydanie decyzji o blokadzie rachunku przedsiębiorcy jest ingerencją w wolność działalności gospodarczej (art. 22 Konstytucji) oraz prawo własności (art. 64 Konstytucji). Jednostka zostaje bowiem czasowo pozbawiona środków finansowych, co jest podstawowym warunkiem nieskrępowanej swobody przedsiębiorczości. Blokada rachunku, ograniczająca możliwość korzystania przez przedsiębiorcę ze swojego kapitału, jest także ingerencją w podstawową treść prawa własności. Względy te powodują, że przesłanki podejmowania decyzji o blokadzie rachunku, jak również zakres związanej z tym ingerencji w prawa i wolności konstytucyjne, powinny być ocenione z punktu widzenia postanowień art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji oraz art. 64 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji. W szczególności należy zbadać, czy projektodawca przewidział mechanizmy proporcjonalnej ingerencji w prawa i wolności oraz zadbał o zachowanie odpowiedniej równowagi między ochroną praw przedsiębiorcy a dążeniem do zapobiegania wyłudzeniom skarbowym.

W pierwszej kolejności należy odnotować, że uzasadnienie opiniowanego projektu ustawy zawiera 5 stron rozważań zatytułowanych „konstytucyjność projektowanych rozwiązań” (s. 16 – 20). Trudno jednak uznać, że taka analiza konstytucyjności rzeczywiście została przeprowadzona. W omawianym fragmencie uzasadnienia wspomniano jedynie ogólnie o treści art. 51 Konstytucji i wynikających z niego konsekwencjach projektowanej regulacji w sferze prawa do prywatności. Nie odniesiono się jednak do zagadnienia ingerencji w prawo własności czy wolność działalności gospodarczej. Uzasadnienie milczy także w kwestii testu proporcjonalności i treści art. 31 ust. 3 Konstytucji.

Dokonując takiej analizy konstytucyjności projektodawca w pierwszej kolejności powinien uwzględnić zasadę określoności ustawowej ingerencji w sferę konstytucyjnych wolności i praw jednostki. Przekroczenie pewnego poziomu niejasności przepisów prawnych, w tym ustanowienie nieokreślonych przesłanek ingerencji w prawa i wolności, może stanowić samoistną przesłankę stwierdzenia ich niezgodności zarówno z przepisem wymagającym ustawowej regulacji określonej dziedziny, jak i wyrażoną w art. 2 Konstytucji zasadą państwa prawnego (zob. np. wyrok TK z dnia 30 października 2001 r., sygn. K 33/00).

Oznacza to, że na projektowane regulacje należy spojrzeć z perspektywy przedsiębiorcy, który na podstawie lektury tekstu ustawy powinien móc ocenić zakres ingerencji w przysługujące mu prawo własności i wolność działalności gospodarczej. Adresat musi mieć jasność, w jakich okolicznościach i ze względu na jakie przesłanki organy państwa podejmują działania ograniczające przysługującą mu swobodę przedsiębiorczości oraz wolność korzystania z własności.      

            W związku z powyższym należy zwrócić uwagę na przewidziane w projekcie kryteria dokonywania analizy ryzyka, której wyniki mogą przesądzić o blokadzie rachunku bankowego, czyli de facto o wkroczeniu w sferę praw konstytucyjnych. Izba rozliczeniowa powinna uwzględnić kilka czynników, których katalog jest ustawowo otwarty („w szczególności”, art. 119zl §1 O.p.). Projektodawca wymienia tu np. kryteria ekonomiczne (ocena otoczenia gospodarczego przedsiębiorcy), geograficzne (transakcje z podmiotami działającymi w państwach o wysokim zagrożeniu dla wyłudzeń skarbowych), przedmiotowe (prowadzenie działalności wysokiego ryzyka z punktu widzenia podatności na wyłudzenia skarbowe), behawioralne (nietypowe działanie przedsiębiorcy) oraz powiązań (powiązanie z podmiotami, co do których istnieje ryzyko, że uczestniczą w wyłudzeniach skarbowych). Projektodawca wskazuje, że wynik analizy będzie dokonywany automatycznie (s. 10 uzasadnienia), co pozwala na przyjęcie, iż będzie on ustalany według pewnego algorytmu.   

Dalsze niejasności z punktu widzenia określoności ingerencji w prawa i wolności wywołuje fakt, że szczegółowe kryteria analizy ryzyka mają zostać ustalone w niejawnym porozumieniu Szefa KAS z izbą rozliczeniową (projektowany art. 119zl § 2 O.p.). W tym względzie powstaje pytanie o naturę tego dokumentu i czy może być w ogóle traktowany jako źródło prawa. Nawet przyjęcie takiego założenia nie pozwala jednak na rozciągnięcie obowiązywania skutków takiego porozumienia na sytuację przedsiębiorców, gdyż mogłoby być ono traktowane co najwyżej jako źródło prawa wewnętrznego. Co więcej akt ten ma naturę niejawną, co powoduje, że jednostka nigdy nie ma możliwości zapoznania się zasadniczą częścią przesłanek ingerencji w prawa i wolności konstytucyjne.           

            Do blokady rachunku przedsiębiorcy na 72 godziny dochodzi na podstawie pisemnego żądania przekazywanego bankowi przez Szefa KAS. Kryterium podjęcia takiej decyzji jest fakt „posiadania informacji, w szczególności wyniku analizy ryzyka, które wskazują, że rachunek może być wykorzystywany do celu mającego związek z wyłudzeniem skarbowym” (projektowany art. 119zm § 1 O.p.). W uzasadnieniu wskazano, że żądanie blokady rachunku może być przekazane, jeżeli ogół informacji, w szczególności analizy ryzyka, a także „inne okoliczności znane KAS dzięki informacjom podatkowym oraz pracy operacyjnej i analitycznej, wskazują, że rachunek może być wykorzystywany do wyłudzeń skarbowych” (s. 12). Także przesłanki wydania postanowienia o przedłużeniu blokady rachunku na czas oznaczony, nie dłuższy niż 3 miesiące zostały ujęte wyjątkowo nieprecyzyjnie (projektowany art. 119zn §1 O.p.). Szef KAS może bowiem skorzystać z tak daleko idącego środka, jeżeli zachodzi „uzasadniona obawa”, że przedsiębiorca nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego.           

            W przekonaniu Rady Legislacyjnej szczegółowa analiza powyższych regulacji jest bezcelowa, gdyż proste przytoczenie ich treści pokazuje, że projektodawca nie zadbał o to, by jednostka uzyskiwała minimalną świadomość co do przesłanek ingerencji w prawa i wolności. Łączne odczytanie wszystkich przytoczonych regulacji prowadzi do wniosku, że dopuszczalny konstytucyjnie poziom niejasności został przekroczony. W projekcie ustawy stworzono mechanizm, w którym fundamentalne decyzje z punktu widzenia statusu jednostek są podejmowane na podstawie niejasnych, nieprecyzyjnych i niejawnych przesłanek. Oznacza to w istocie zupełną dowolność po stronie organu władzy publicznej w podejmowaniu środków głęboko ingerujących w sytuację przedsiębiorcy.     

3. Innym wyrazem zaburzenia pożądanej konstytucyjnie równowagi jest stworzona przez projektodawcę możliwość działania przedsiębiorcy w nieświadomości, że doszło do blokady rachunku bankowego. Informacja taka nie jest udzielana z urzędu, a projekt ustawy ogranicza się do wprowadzenia normy, że bank albo SKOK, na wniosek przedsiębiorcy, może poinformować tego przedsiębiorcę o blokadzie rachunku i wskazać organ, który tego zażądał (projektowany art. 119zm § 4 O.p.). W uzasadnieniu projektu ustawy wskazano natomiast, że określenie „może” powinno być rozumiane tak, że bank ma prawo udzielenia tej informacji, ale nie ma obowiązku, by zrobić to z urzędu. Zdaniem projektodawcy, „może” nie oznacza jednak, że bank decyduje, czy udzielić informacji – w przypadku żądania przez przedsiębiorcę musi jej udzielić i nie ma swobody decyzji (uzasadnienie, s. 12). W tym względzie, po pierwsze, jest zupełnie niezrozumiałe posługiwanie się przez projektodawcę kategoriami „możliwości”, gdyż wystarczyłoby zaproponowanie normy stanowiącej, że bank albo SKOK, na żądanie przedsiębiorcy, udziela informacji o blokadzie. Po drugie, brak jest podstaw do wyłączenia obowiązku przekazania przez organ władzy publicznej (albo sam bank) automatycznej informacji o dokonaniu blokady. Reguły demokratycznego państwa prawnego, w tym zasady ochrony zaufania obywatela do państwa (art. 2 Konstytucji), wymagają, aby przedsiębiorca był bezzwłocznie informowany o fakcie dokonania tak daleko idącego ograniczenia w sferze jego praw konstytucyjnych. Wprowadzenie zaproponowanej regulacji może natomiast spowodować, że przedsiębiorca o blokadzie rachunku dowiaduje się w momencie dokonywania jakiejś transakcji.   

            Powyższe wątpliwości dotyczące braku równowagi są potęgowane przez fakt, że postanowienie o blokadzie rachunku na 72 godziny nie będzie poddawane jakiejkolwiek kontroli. Projektodawca przewidział jedynie (art. 119zn § 7 O.p.), że na decyzję o dalszej  blokadzie (trwającej do 3 miesięcy) przysługuje skarga do sądu administracyjnego. Oznacza to, że organ państwa może czasowo wyłączyć możliwość korzystania przez przedsiębiorcę z praw i wolności konstytucyjnych bez nadzoru innego podmiotu, co każe postawić pytanie o zgodność takiego rozwiązania z art. 45 i 78 Konstytucji. Projektowana regulacja nie gwarantuje ponadto, że do sądowej kontroli decyzji o przedłużeniu blokady dojdzie przed upływem terminu, na jaki ją ustanowiono. Brak jest jakiejkolwiek gwarancji, że rozstrzygnięcie o legalności zastosowanego środka zostanie w odpowiednim terminie poddane kontroli sądowej (np. przez ustanowienie terminu, w jakim powinno zapaść orzeczenie sądu administracyjnego).W przekonaniu Rady Legislacyjnej każe to postawić pytanie o zgodność proponowanych rozwiązań z art. 45 w związku z art. 22 i 64 Konstytucji.   

            W przekonaniu projektodawcy gwarancją odpowiedniej ochrony konstytucyjnych praw i wolności jednostek jest zasada, że Skarb Państwa ponosi na zasadach określonych w k.c. odpowiedzialność za szkodę w przypadku zablokowania rachunku z naruszeniem prawa (uzasadnienie, s. 14). W związku z tym zaproponowano przepis, zgodnie z którym przedsiębiorca może dochodzić odszkodowania za szkody wyrządzone wskutek niezgodnego z prawem żądania blokady lub wydania postanowienia o przedłużeniu blokady rachunku przedsiębiorcy (art. 119zp §1 O.p.). Rada Legislacyjna zwraca w tym miejscu uwagę, że możliwość dochodzenia przez przedsiębiorcę odpowiedzialności za skodę istnieje niezależnie od wprowadzenia takiego przepisu do projektowanej ustawy. Jest to zatem swoiste przypomnienie, w istocie pozbawione waloru normatywnego. Ponadto zdaniem Rady, zastosowanie ogólnych reguł odpowiedzialności cywilnej nie jest wystarczającym środkiem zabezpieczającym poszanowanie praw i wolności, w sytuacji kiedy do ograniczenia własności i swobody przedsiębiorczości dochodzi na podstawie niesprecyzowanych ustawowo przesłanek. Dążeniem projektodawcy powinno być poddanie każdego takiego działania odpowiedniej i efektywnej kontroli zewnętrznej, z uwzględnieniem szczegółowych praw wywodzonych z treści art. 45 Konstytucji.          

            Rada Legislacyjna odnotowuje także, że w przedstawionym do zaopiniowania projekcie brak jest instytucjonalnych gwarancji zapewniających proporcjonalną ingerencję w prawa i wolności konstytucyjne (art. 31 ust. 3). Projektodawca deklaruje co prawda, że stosowanie blokady rachunku będzie ograniczone do przypadków, w których zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa nie będzie możliwe przy użyciu środków łagodniejszych, nie ograniczających tak dalece prawa własności (s. 12 uzasadnienia). Lektura projektu ustawy nie pozwala na podzielenie takiego zapatrywania. Brak jest norm nakazujących miarkowanie podejmowanych w stosunku do przedsiębiorców środków. Projektodawca nie zagwarantował, że do zastosowania mechanizmów zabezpieczających interesy Skarbu Państwa dojdzie jedynie w zakresie koniecznym i gdy jest to celowe. Nie uwzględniono także, iż zablokowanie przedsiębiorcy dostępu do kapitału może skutkować dalszym naruszeniem praw i wolności osób trzecich, np. przysługujących konsumentom. Proponowane rozwiązania nie uwzględniają również zagrożeń, które z zastosowanych środków mogą wynikać dla innych wartości konstytucyjnych, np. zdrowia i życia ludzkiego.

4. Zgodnie z przepisami opiniowanej ustawy Szef KAS będzie miał obowiązek składania Prezesowi Rady Ministrów sprawozdania dotyczącego przeciwdziałania wykorzystywaniu banków i SKOK-ów do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, a następnie wspólnie z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych – przygotowanie raportu z tej działalności. Ustawa nie precyzuje jak szczegółowe mają być to dokumenty, poza tym, że mają m.in. zawierać informacje o liczbie analiz ryzyka oraz liczbie blokad.          

Projekt ustawy uprawnia przedstawicieli organizacji pozarządowych do uczestnictwa z głosem doradczym w przygotowaniu raportu. Nie odwołując się do żadnych przepisów szczególnych, nie określa zakresu przedmiotowego kategorii organizacji pozarządowych, co może budzić wątpliwości o jakiego rodzaju organizacje może chodzić. Nie określa się także procedury, a zwłaszcza etapu postępowania, w którym mogą wziąć udział te organizacje, oraz formy tego uczestnictwa. Projektowane przepisy przyznają tym organizacjom prawo do zgłoszenia wniosków o badanie przypadków jednostkowych, jednakże minister właściwy do spraw finansów określałby w rozporządzeniu tryb zgłaszania wniosków o badanie przypadków jednostkowych oraz tryb uzgodnień liczby badanych przypadków. Zarówno same upoważnienia organizacji pozarządowych zostały określone niejasno, jak również nie zostało doprecyzowane pojęcie „przypadku jednostkowego”. Wytyczne do wydania rozporządzenia ministra są bardzo ogólnikowe (przepisy rozporządzenia mają uwzględniać „zasady przejrzystości oraz racjonalnej i harmonijnej współpracy administracji z organizacjami pozarządowymi”).  

IV. Uwagi szczegółowe dotyczące zmian w przepisach O.p.

– art. 119zg pkt 2 – w definicji legalnej banku: brak wskazania na instytucje kredytowe oraz banki zagraniczne, a także inne podmioty, o których mowa wyżej, należałoby zatem je wskazać;  

– art. 119zg pkt 8 lit a – wyłudzenia skarbowe – m. in. „przestępstwa skarbowe przeciwko obowiązkom podatkowym”: Zgodnie z § 22 z.t.p. należałoby wskazać na rozdział k.k.s. normujący przestępstwa skarbowe przeciwko obowiązkom podatkowym;  

– art. 119zk § 1 pkt 2 – w celu dokonywania analizy ryzyka oraz przygotowywania opracowań, o których mowa w art. 119zj § 6, izba rozliczeniowa przetwarza dane m. in. z wykazów podmiotów, o których mowa w art. 96b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług:    

– proponuje się wprowadzenie wykazu podmiotów, które wykorzystują banki i SKOK-i oraz inne podmioty, o których mowa wyżej w proponowanych rozwiązaniach, w celu wyłudzeń skarbowych będących nie tylko podatnikami VAT, lecz także innych podatków (akcyza, CIT, etc.). Wykaz taki były prowadzony na podstawie odpowiednich przepisów ustawy – Ordynacji podatkowa, a więc nie tylko ustawy o VAT, o czym będzie jeszcze mowa;        

– przepis ten należałoby dostosować do tej propozycji, a więc nie powinno znajdować się w nim odesłanie do ustawy o VAT;

– art. 119zp – kwestia odszkodowania za wyrządzone wskutek niezgodnego z prawem żądania blokady lub wydania postanowienia o przedłużeniu blokady rachunku przedsiębiorcy: 

– przepisy tej jednostki redakcyjnej wydają się zbędne wobec obowiązywania art. 417 k.c., który normuje m. in. odpowiedzialność Skarbu Państwa za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej.       

Należy także postulować, aby ustawa ograniczała odpowiedzialność odszkodowawczą do wysokości poniesionej straty, czyli do tzw. damnum emergens. Kwota odszkodowania nie powinna w tym wypadku obejmować wartości utraconych korzyści, jakie poszkodowany mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono, a więc lucrum cessans. Przyjęcie odmiennej reguły mogłoby prowadzić do obaw związanych ze stosowaniem przepisów projektowanej ustawy. Ponadto, w praktyce trudno byłoby oszacować utracone korzyści w ewentualnym postępowaniu.   

– art. 119zr § 1 pkt 1 – zakres przekazywanych informacji przez banki i SKOK-i Szefowi KAS: – redakcja tego przepisu zawiera otwarte wyliczenie informacji przekazywanych Szefowi KAS, tymczasem należałoby sprecyzować przepis wskazując dokładnie, jaki informacje mają być przekazywane.

 

V. Ocena nowych regulacji prawno-karnych  

            1. Projektodawca proponuje dodanie nowego działu III B pt. „Przeciwdziałanie wykorzystaniu sektora finansowego dla wyłudzeń skarbowych”. Celem zabezpieczenia realizacji tych nowych regulacji projektodawca przewiduje odpowiedzialność karną za ich naruszenia. Przepisy karne zawarte są w rozdziale 5 tego działu. Rozdział 5 „Przepisy o karach”: zawiera błędny tytuł rozdziału, przepisy tego rozdziału składają się bowiem zarówno z przepisów karnych, jak przepisów o karach pieniężnych, co jest niedopuszczalne, gdyż stanowi naruszenie z.t.p. W rozdziale tym zawarte są nie przepisy o karach, lecz przepisy określające nowe typy przestępstw za które grozi odpowiedzialność karna.  

Art. 119zv, art. 119zw – przepisy karne zawierają niezgodne z z.t.p. określenie znamion przestępstwa. W § 75 z.t.p. mowa jest, że w przepisie karnym znamiona czynu zabronionego określa się w sposób wyczerpujący, bez odsyłania do nakazów lub zakazów zawartych w pozostałych przepisach tej samej ustawy, w przepisach innych ustaw, w tym ustaw określanych jako „kodeks”, w postanowieniach umów międzynarodowych ratyfikowanych za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie lub w dających się bezpośrednio stosować postanowieniach aktów normatywnych ustanowionych przez organizacje międzynarodowe lub organy międzynarodowe. Przepisy projektowanej ustawy nie spełniają więc wymogu, o którym mowa w § 75 pkt 1. Znamiona czynów określone w art. 119zv, 119zw, 119zx projektowanej ustawy odsyłają, wbrew powyższemu wymogowi do nakazów i zakazów zawartych w przepisach tej samej ustawy.

Odesłanie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się tylko w przypadku, gdy bezprawność czynu polega na naruszeniu nakazów lub zakazów wyraźnie sformułowanych w innych przepisach tej samej ustawy lub w postanowieniach umów lub aktów, o których mowa w ust. 1. W takim przypadku w przepisie karnym, stosując odesłanie, używa się zwrotu: „Kto wbrew przepisom art. ... (postanowieniom art. ...;)”.

Odesłanie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się także w przypadku, gdy przepis karny przewiduje inną niż sprawstwo formę popełnienia czynu zabronionego albo przewiduje okoliczności wyłączające, łagodzące lub zaostrzające odpowiedzialność karną, co wyraża się zwrotem: „Kto czyni przygotowania do przestępstwa określonego w art. ...” albo „Nie popełnia przestępstwa określonego w art. ...;, kto...” albo „Nie podlega karze za przestępstwo określone w art. ...;, kto...”. Wobec powyższego należałoby sprecyzować te przepisy, a także rozważyć możliwość umieszczenia tych przepisów w dziale VIII O.p. „Przepisy karne”, gdyż są one związane z proponowanymi zmianami w O.p. oraz bezpośrednio dotyczą projektowanych przepisów.              

W prawie karnym tę część ustawy, w której zawarte są przepisy prawa karnego nazywa się bądź „odpowiedzialność karna” lub, co częściej występuje, „przepisy karne” (a nie „o karach”). 

Warto w tym miejscu przytoczyć jeden z przykładów prawidłowej regulacji, gdy w ustawie zawarte są przepisy prawa karnego. W ustawie z dnia 20 stycznia o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. z 2016 r., poz. 803) ustawodawca rozdział w którym zawarte są przepisy określające przestępstwa nazwał „przepisy karne”. Obok tych przepisów cytowana wyżej ustawa zawiera jeden przepis mówiący o karach pieniężnych, które nie należą do przepisów karnych i umieścił ten przepis odrębnym rozdziale pt. „Kary pieniężne”.         

Dla jednolitości nazewnictwa należy w przedstawionym Radzie Legislacyjnej projekcie posłużyć się taką samą techniką legislacyjną, a więc rozdział 5 nazwać „Przepisy karne” a po nim wprowadzić kolejny rozdział „Kary pieniężne” (tj. od art. 119zx § 1 – 4), by nie powstawało mylne przekonanie, że kary i kary pieniężne niczym się nie różnią do siebie. W ten sposób zostanie zachowana jednolitość pisania tekstów zawierających regulację obu kwestii.       

Jeśli chodzi o przepisy karne, to projekt zakłada rozszerzenie penalizacji. W dotychczasowym stanie prawnym O.p. zawiera jeden przepis karny tj. art. 306, który dotyczy obowiązku zachowania tajemnicy skarbowej.    

Projektodawca proponuje by karany był ten kto w imieniu banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej zaniechał obowiązku przekazania wymaganych danych do izby rozliczeniowej lub przekazał nieprawdziwe informacje, bądź zataił prawdziwe informacje. Przestępstwem ma być również ujawnienie lub wykorzystanie tych informacji w procesie przetwarzania danych.    

Drugie przestępstwo opisane w projekcie dotyczy tego kto działa w imieniu lub interesie izby rozliczeniowej. Przestępstwem ma być zaniechanie przekazania wyników analizy ryzyka lub udostępnienie nieprawdziwych wyników tej analizy, jak i ujawnienie tych informacji osobom nieupoważnionym. Odpowiedzialność z tego przepisu dotyczy również wykorzystania tych wyników w inny sposób niezgodny z przepisami ustawy. Oba przestępstwa penalizują naruszenia obowiązku który ustawa nakłada na osoby będące podmiotem tych przestępstw. Proponowany wymiar kary za naruszenie wyżej wskazanych przepisów można zaakceptować.

Oba przestępstwa można popełnić zarówno umyślnie jak i nieumyślnie. Taki zabieg legislacyjny uznać należy za słuszny. Każdy z tych przepisów przewiduje identyczne zagrożenie karne co również należy pozytywnie ocenić bowiem wyrażają one podobny stopień społecznej szkodliwości opisanych w nich czynów. Oba przepisy sankcjonują naruszenie opisanych w ustawie obowiązków. Wobec powyższego należy zaaprobować zaproponowane rozwiązanie karalności zachowań naruszających postanowienia ustawy.

Na marginesie wspomnieć należy, że lepszą techniką formułowania przepisów karnych jest pełny opis zachowania się sprawcy czynu, a więc opis obowiązku który spoczywał na sprawcy, a nie odesłanie do innych przepisów projektu które ten obowiązek nakładają. Realizacja takiego postulatu pozwoliłaby na to by te przepisy karne mogły funkcjonować w innej ustawie regulującej wyłącznie kwestie odpowiedzialności karnej (np. w k.k.s.) co byłoby lepszym rozwiązaniem niż obecne.      

VI. Ocena projektowanych regulacji dotyczących rejestracji dla potrzeb VAT

Projektowane przepisy przewidują nową przesłankę niedokonania rejestracji oraz wykreślenia z rejestracji z urzędu podmiotu jako podatnika podatku VAT, bez konieczności informowania o tym tego podmiotu.         

Zastosowanie tego instrumentu będzie uzasadnione wówczas, gdy z posiadanych informacji będzie wynikać, że podmiot ten, jako podatnik, może prowadzić działania z zamiarem wykorzystania banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Przesłanka ta nie została bliżej doprecyzowana, gdyż nie zostało określone o jakie informacje chodzi, ani też w jaki sposób nastąpi oszacowanie ryzyka w stosunku do działań przyszłych, zakwalifikowanych przez aparat skarbowy jako działania podjęte z zamiarem wykorzystania banków lub SKOK-ów do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Sam projektodawca zakłada możliwość pomyłki, pisząc o tym w uzasadnieniu do projektu ustawy na str. 21 i przyznając w projektowanej ustawie podatnikowi prawo do udowodnienia, że prowadzi działalność opodatkowaną, a także przyznając naczelnikowi urzędu skarbowego kompetencje do przywrócenia zarejestrowania go jako podatnika podatku VAT. Należy jednak uwzględnić, iż omyłkowe wykreślenie podmiotu rejestru VAT może narażać takiego przedsiębiorcę na utratę zaufania kontrahentów i zwiększać ryzyko obrotu gospodarczego, także dla innych jego uczestników, nawet wówczas, gdy informacja o wykreśleniu, a następnie o przywróceniu rejestracji będzie, zgodnie z projektowanymi przepisami, podana do publicznej wiadomości.                    

            Należy zauważyć, że banki i SKOK-i, oraz inne podmioty, mogą być wykorzystywane nie tylko w celu wyłudzeniom zwrotu VAT, lecz także innych podatków, np. akcyzy, CIT, etc. Projektowany przepis zawęża jedynie rejestr do „nierzetelnych podatników VAT”. Należy rozważyć możliwość wprowadzenia rejestru nierzetelnych podatników wykorzystujących banki i SKOK-i w celu dokonywania przestępstw skarbowych nie tylko w odniesieniu do podatników VAT, a więc tych, którzy nie zostali zarejestrowani, ale również podatników PIT, CIT, akcyzy etc.   

            Wprowadzenie wykazu nierzetelnych podatników – przedsiębiorców wiązałoby się z umieszczeniem stosownych przepisów w ustawie – Ordynacji podatkowa, a więc nie byłoby konieczne dodawanie art. 96b w ustawie o VAT.        

W art. 7 ust. 2 projektu ustawy mowa jest iż „Na wniosek oddziału instytucji kredytowej, banku krajowego, oddziału banku zagranicznego w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe oraz spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej lub Krajowej Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej, złożony na 14 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, Szef Krajowej Administracji Skarbowej, może przedłużyć ten termin nie dłużej niż o 4 miesiące”.

            Należałoby rozszerzyć przepis o banki zagraniczne i instytucje kredytowe i inne podmioty, o których była mowa wyżej.

            W art. 9 ust. 1 projektowanej ustawy proponuje się: „Wykazy, o których mowa w art. 96b ust. 1 ustawy zmienianej w art. 4 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą obejmuje podmioty:

1) w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji, zgodnie z art. 96 ust. 4a ustawy zmienianej w art. 4 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą albo które zostały wykreślone przez naczelnika urzędu skarbowego z rejestru jako podatnik VAT, zgodnie z art. 96 ust. 9 albo ust. 9a ustawy zmienianej w art. 4 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,

2) których rejestracja jako podatnika VAT została przywrócona - począwszy od dnia 1 stycznia 2015 r.”.

Jest to przepis, który odnosi się do rejestru podatników unormowanym w proponowanym przez projektodawcę art. 96b ustawy o VAT, wątpliwości jednak budzi zakres czasowy proponowanego rejestru, tj. projektodawca proponuje objęcie nim podmiotów począwszy od 1 stycznia 2015 r.      

 

VII. Wnioski końcowe 

Podsumowując – Rada Legislacyjna uznaje racje przemawiające za tworzeniem instrumentów prawnych służących walce z wyłudzeniami podatkowymi i wzmacniających  ochronę interesów fiskalnych państwa.

Rada Legislacyjna nie wyklucza stosowania mechanizmów polegających na czasowym ograniczaniu swobodnego dostępu przedsiębiorcy do środków finansowych. Dążenie do zabezpieczenia interesów Skarbu Państwa i zapobieganie wyłudzeniom skarbowym są bowiem uzasadnionymi legitymowanymi działaniami pozwalającymi na ingerencję w wolność działalności gospodarczej i prawo własności. Nie zwalnia to jednak z obowiązku ustawowego kształtowania zakresu takiej ingerencji, ustanowienia czytelnych i precyzyjnych przesłanek wkroczenia przez organ publiczny w sferę praw i wolności. Projektowane przepisy ustawy nie spełniają standardu konstytucyjnego, przyznając zbyt szerokie uprawnienia organom podatkowym do ingerowania w działalność gospodarczą poszczególnych podmiotów, przewidując niedookreślone kryteria ingerowania w tę działalność i przypisując zbyt duży zakres uznaniowego działania organom skarbowym. Należy stworzyć mechanizm zapewniający proporcjonalność stosowanych środków i poddać wszelkie rozstrzygnięcia władcze niezależnej i efektywnej kontroli.          

Należy uznać, że projektowana ustawa, stwarza przesłanki dla bardziej skutecznej obrony interesów fiskalnych państwa. Jednocześnie zwiększa ona obszar niepewności (ryzyka) w działalności gospodarczej związany z dużym stopniem arbitralnego wykorzystywania projektowanych instrumentów i narzędzi działania aparatu skarbowego. Do projektu ocenianej ustawy powinien być również przygotowany „pakiet” rozporządzeń wykonawczych; obowiązek taki wynika z z.t.p.          

Należy także zauważyć, że w art. 13 ustawy przewiduje się siedmiodniowe vacatio legis projektowanej ustawy. Jest to zbyt krótki termin, powinien on wynosić minimum 14 dni. Trzeba mieć na uwadze przepisy ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych. Uzasadnienie wskazuje na pilną potrzebę wdrożenia mechanizmów przeciwdziałających przestępstwom skarbowym. Nie jest to jednak wyjaśnienie, które można uznać za wystarczająco szczegółowe. Zgodnie z przepisem § 12 pkt 2 z.t.p. uzasadnienie projektu ustawy, oprócz spełnienia wymagań określonych w ustawach, w regulaminie Sejmu i w regulaminie pracy Rady Ministrów, powinno zawierać szczegółowe wyjaśnienie potrzeby wejścia w życie projektowanej ustawy albo jej poszczególnych przepisów w terminie krótszym niż 14 dni od dnia ogłoszenia, jeżeli projekt ustawy przewiduje takie postanowienia.

W konkluzji Rada Legislacyjna stwierdza, że do opiniowanego projektu przed dalszymi etapami rządowego procesu legislacyjnego winny zostać wprowadzone zmiany wynikające z wniosków i sugestii zawartych w tej opinii.     

 

Na podstawie projektu opinii przygotowanej przez: prof. dr hab. Elżbietę Kornberger-Sokołowską, prof. dr hab. Marka Bojarskiego, prof. dra hab. Antoniego Hanusza i dra Adama Krzywonia Rada Legislacyjna przyjęła w trybie obiegowym w dniu 10 maja 2017 r.