Opinia z 26 sierpnia 2016 r. o projekcie założeń projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z sukcesją przedsiębiorstwa osoby fizycznej

(Minister Rozwoju)

Rada Legislacyjna                                                                                               2016-08-26

 przy

Prezesie Rady Ministrów

  

    RL-0303-26/16            

 

Opinia

o projekcie założeń projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z sukcesją przedsiębiorstwa osoby fizycznej

  

 

I. Uwaga wstępna  

W skierowanym do Przewodniczącego Rady Legislacyjnej piśmie z dnia 19 lipca 2016 r. (RCL.DPG.54.3/2016), zawierającym w załączeniu, opracowany przez Ministra Rozwoju, projekt założeń projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z sukcesją przedsiębiorstwa osoby fizycznej (wraz z oceną skutków regulacji), Wiceprezes Rządowego Centrum Legislacji zwrócił się z prośbą o wyrażenie przez Radę Legislacyjną opinii o przedmiotowym projekcie.      

           

II. Potrzeba, cel przygotowania i sposób regulacji projektu założeń projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z sukcesją przedsiębiorstwa osoby fizycznej

            1. Jak wskazuje projektodawca, w odniesieniu do działalności gospodarczej przedsiębiorców – osób fizycznych, jedną z najważniejszych, obecnie odpowiednio prawnie nieuregulowanych kwestii, jest sukcesja przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowym. Zagadnienie jest istotne z podanych w uzasadnieniu projektu, przekonujących powodów (str. 3), mających zarówno gospodarczy, jak i społeczny charakter. Problem sukcesji przedsiębiorstwa należącego do osoby fizycznej wymaga ponadto regulacji, gdyż jest aktualny z uwagi na odsetek przedsiębiorców będących osobami fizycznymi, którzy rozpoczynali działalność gospodarczą na początku lat dziewięćdziesiątych XX w., a obecnie osiągają wiek podeszły. Z tego względu w perspektywie najbliższych 10 – 20 lat problem sukcesji przedsiębiorstwa osoby fizycznej będzie dotyczył coraz liczniejszej grupy przedsiębiorców.

            2. Celem przygotowania projektu ustawy jest wprowadzenie do polskiego porządku prawnego instrumentów zapewniających optymalny i bezpieczny dla obrotu gospodarczego sposób tworzenia i realizacji tzw. planów sukcesji przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Zdaniem projektodawcy nie sprawdza się w tym zakresie instytucja zapisu windykacyjnego. Brak wspomnianych wyżej instrumentów powoduje, że po śmierci przedsiębiorcy zagrożona jest na ogół kontynuacja działalności gospodarczej oraz bezpieczeństwo socjalne zatrudnionych w przedsiębiorstwie pracowników.

            3. Jeśli chodzi o sposób regulacji, to w projekcie ustawy zakłada się rozwiązanie szeregu wskazanych w opiniowanym projekcie założeń problemów, które wraz ze śmiercią przedsiębiorcy występują w zakresie stosunków regulowanych przez prawo prywatne, prawo administracyjne, prawo pracy i ubezpieczeń społecznych oraz prawo podatkowe.      

 

III. Zmiany w prawie prywatnym

1. W części cywilistycznej projekt koncentruje się na założeniu uregulowania prokury mortis causa. Wprowadzenie tej instytucji od dawna było objęte postulatami nauki prawa – ze względu na potrzebę umożliwienia kontynuacji prowadzenia działalności gospodarczej po śmierci przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną.          

2. W celu kompleksowego uregulowania tego zagadnienia proponuje się zmiany w dwu płaszczyznach. Po pierwsze, każdy przedsiębiorca – osoba fizyczna, będzie mógł ustanowić prokurenta, podlegającego wpisowi do CEIDG. Po drugie, możliwe stanie się ustanowienie przez niego prokury mortis causa, to znaczy prokury – jak się należy domyślać – powstającej w chwili zgonu przedsiębiorcy. Prokurentem takim ma być osoba fizyczna o pełnej zdolności do czynności prawnych, a nadto ustanowienie takiej prokury będzie możliwe niezależnie od tego, czy przedsiębiorca przed śmiercią zawiesił działalność gospodarczą.

3. Z przedstawionego projektu wynika, że prokura mortis causa będzie uregulowana odrębnie od prokury. Jest to rozwiązanie czytelne i klarowniejsze od wplatania przepisów o prokurze mortis causa do rozdziału III w dziale VI  tytułu IV k.c. o czynnościach prawnych. Nie obejdzie się przy tym oczywiście bez powtórzenia niektórych regulacji zawartych w art. 1091 do 1098 k.c.         

4. Z kwestią modelu regulacji łączy się unormowanie sposobów powołania prokurenta. Pierwszym z nich – wskazanym przez projektodawcę – jest udzielenie prokury zwykłej, z zastrzeżeniem, że z chwilą śmierci prokurent ,,zwykły’’ stanie się prokurentem mortis causa. Czy wprowadzanie takiej hybrydy do polskiego porządku prawnego jest zasadne – można powątpiewać. Wszakże gdyby miała ona funkcjonować, to ustanowienie jej podstawy normatywnej powinno nastąpić w przepisach o prokurze mortis causa, a nie o prokurze.   

Drugim źródłem ustanowienia prokury ma być m.in. testament przedsiębiorcy. Jak należy rozumieć, testament przedsiębiorcy może się składać wyłącznie z ustanowienia prokurenta mortis causa. Nie całkiem to pasuje do konstrukcji testamentu jako czynności prawnej obejmującej przede wszystkim rozrządzenia majątkiem (por. art. 941 k.c.).   

Prokurent mortis causa według projektu może być ustanowiony przez samych spadkobierców. Prokury takiej przede wszystkim mogłaby udzielić osoba, która uprawdopodobni, że jest spadkobiercą i uzyskała zgodę pozostałych znanych jej spadkobierców (w razie pozostawiania przez spadkodawcę w majątkowej wspólności małżeńskiej – także małżonka spadkodawcy), względnie przez samego małżonka spadkodawcy, choćby nie był spadkobiercą, o ile pozostawał ze spadkodawcą do chwili jego śmierci w ustroju wspólności – za zgodą znanych mu spadkobierców. Wreszcie prokury mortis causa będzie mógł udzielić spadkobierca, któremu przyznano takie uprawnienie w testamencie; w takim przypadku prokura powinna być możliwa do ustanowienia przez prawdopodobnych spadkobierców, bądź małżonka, tylko w razie wygaśnięcia prokury ustanowionej przez spadkodawcę, co łączy się z zasadą prymatu woli spadkodawcy, o której jest też mowa w pkt 14 niżej in fine.    

Spadkobiercy albo małżonek będą mogli ustanowić prokurenta mortis causa w formie aktu notarialnego, zapewniając o spełnieniu przesłanek wymaganych ustawowo, pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej i karnej.

Kolejnym źródłem powołania prokurenta będzie konstytutywne orzeczenie sądowe na wniosek osoby, która uprawdopodobni, że jest spadkobiercą, zachowkowcem albo zapisobiercą. W tych ramach proponuje się jednak konieczność wykazania celowości ustanowienia prokurenta dla zachowania ciągłości funkcjonowania przedsiębiorstwa i ochrony praw wnioskodawcy i osób trzecich. Jest wątpliwe, czy wymaganie to rzeczywiście będzie mieć jakąś treść, ponadto wprowadza ono pewną swobodę ocen, co wynika z użycia zwrotów nieostrych. Rada Legislacyjna sugeruje rezygnację z tej idei. Nie nasuwa natomiast wątpliwości nadanie sądowi kompetencji do powołania prokurenta mortis causa w razie jego zgonu w przypadku ustanowienia takiego prokurenta przez przedsiębiorcę.

5. Prokura nie jest kompetencją, która ulegałaby przyjęciu przez prokurenta, dlatego też nie można się jej zrzec i wzmiankę o oświadczeniu przez prokurenta o zrzeczeniu się prokury Rada Legislacyjna poczytuje za skrót myślowy. Jeżeli ktoś oświadcza, że zrzeka się prokury, to zarazem nie wykonuje (wyłączywszy przypadki venire contra factum proprium) obowiązków prokurenta. W takim przypadku prokurent powinien zostać odwołany – właśnie z powodu naruszenia tych obowiązków, a następnie należy powołać nowego prokurenta.

6. Prokura mortis causa ma podlegać obowiązkowemu i deklaratoryjnemu wpisowi do CEIDG.

7. Prokurent mortis causa prowadziłby przedsiębiorstwo do czasu działu spadku w imieniu własnym, ale na rachunek spadkobierców, czyli jako ich zastępca pośredni. W tych ramach dokonywałby samodzielnie czynności zwykłego zarządu, zaś na czynności przekraczające zwykły zarząd konieczna byłaby zgoda sądu albo wszystkich znanych spadkobierców. Rada Legislacyjna sugeruje rozważenie, czy tak określony krąg spadkobierców będzie wystarczająco łatwy do określenia jeszcze przed stwierdzeniem nabycia spadku, chyba że pojęcie znanych spadkobierców zostanie opatrzone kwalifikatorem w postaci prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku albo aktem poświadczenia dziedziczenia.  

8. Podobnie przemyśleć należy, czy zasadne jest ograniczenie zakresu zaciąganych zobowiązań do przypadków, w których mogą być one zaspokojone z dochodów przedsiębiorstwa, a nadto są gospodarczo uzasadnione. Zbliża to bowiem zdolność prokurenta – choć analogia jest odległa – do pojęcia specjalnej zdolności prawnej, które występowało w dawnym art. 36 k.c. i było powszechnie krytykowane ze względu na bezpieczeństwo obrotu.

9. Prokurent mortis causa mógłby dokonywać czynności prawnych i faktycznych związanych z zatrudnieniem w przedsiębiorstwie oraz regulować zobowiązania wobec osób zatrudnionych (a nie tylko pracowników, jak chce tego projekt). Ponadto mógłby on zawierać, wykonywać i rozwiązywać umowy, regulować wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa, reprezentować spadkobierców we wszelkich sprawach dotyczących przedsiębiorstwa, dysponować rachunkiem bankowym przedsiębiorcy. Spadkobiercy mogliby oczywiście zawrzeć z prokurentem mortis causa umowę zlecenia.

10. Ponieważ przedsiębiorstwo może być objęte za życia przedsiębiorcy wspólnością majątkową, do małżonka, który nie jest spadkobiercą, stosować się mają odpowiednio przepisy dotyczące spadkobierców. Wynagrodzenie tego prokurenta określać ma sąd, stosując zasady dotyczące wynagrodzenia zleceniobiorcy – ale z uwzględnieniem zasady, iż pochodzi ono z majątku spadkowego.

11. Analogicznie do art. 1096 k.c. prokury nie będzie można przenieść, ale prokurent  uzyska kompetencję do ustanowienia pełnomocnika ad actum, bądź rodzajowego.

12. Nierealne wydaje się natomiast założenie, iż zastosowanie omawianej instytucji wyczerpie się w ciągu roku od otwarcia spadku (z dopuszczeniem bardzo obwarowanego zastrzeżeniami wyjątku). Przeciwnie, kwestię tę, zdaniem Rady Legislacyjnej, powinno się zostawić do uregulowania w akcie powołania prokurenta, z zastrzeżeniem iż prokura tego rodzaju wygasa z chwilą zawarcia umowy o dział spadku obejmującej przedsiębiorstwo, względnie uprawomocnienia postanowienia sądu w tym zakresie.

13. Prokura mortis causa ma wygasać także wskutek odwołania prokurenta przez spadkodawcę lub spadkobiercę (w takiej samej formie jak powołanie). Przyjęcie pierwszej możliwości nasuwa wątpliwości, ponieważ ustanowienie tego rodzaju  prokury w testamencie wywiera skutek dopiero z chwilą otwarcia spadku. Wobec tego nie można odwołać prokury mortis causa w testamencie, można natomiast odwołać w tej części testament, a skutkiem tego będzie niepowstanie kompetencji po stronie prokurenta mortis causa. Prócz tego, prokurenta będzie mógł odwołać – w razie rażącego naruszenia obowiązków przez prokurenta – sąd, na wniosek jednej z osób uprawnionych do jego ustanowienia lub złożenia wniosku o jego ustanowienie. 

14. Na mocy odesłań przepisy o prokurze mortis causa będą odpowiednio stosowane do kuratora spadku albo wykonawcy testamentu, choć zdaniem Rady Legislacyjnej wymaga rozważenia, czy odesłanie to ma być skuteczne również w przypadkach, w których spadkodawca nie prowadził działalności gospodarczej.

W ramach prac studyjnych rozważyć należy również, czy wola niepewnych spadkobierców ma być wystarczająca do odwołania prokurenta ustanowionego w testamencie, gdyż oznaczałoby to uznanie prymatu woli niepewnych (sic!) spadkobierców nad wolą spadkodawcy.

15. Prokurent mortis causa uzyska dostęp do rachunku bankowego zmarłego przedsiębiorcy. Określenie wysokości środków dostępnych dla prokurenta powinno być dokonane przez osobę upoważnioną przez spadkodawcę w testamencie, względnie przez domniemanych spadkobierców albo sąd powołujący prokurenta. W przypadku nieokreślenia tego limitu przez spadkodawcę w testamencie i nieudzielenia przez niego wskazanego wyżej upoważnienia, należałoby przyjąć, że prokurent mortis causa powołany w testamencie może dysponować rachunkiem bez ograniczeń co do wysokości dostępnych mu kwot. W przypadku rachunków wspólnych projektodawca zakłada odesłanie do art. 8911 i n. k.p.c.    

16. Projekt przewiduje także zrównanie z ważnym powodem częściowego działu spadku faktu, iż w skład spadku wchodzi przedsiębiorstwo – w tych przypadkach wykazywanie ważnych powodów działu częściowego stanie się zbędne. 

17. Z kolei, gdy przedsiębiorstwo jest dziedziczone przez gminę lub Skarb Państwa ab intestato, proponuje się wprowadzenie swego rodzaju prawa jego wykupu przez pracownika lub pracowników zmarłego przedsiębiorcy. Zdaniem Rady Legislacyjnej pogłębionych analiz wymaga rozeznanie, czy uprawnienie to ma być powiązane wyłącznie ze stosunkiem pracy, czy również z innymi formami zatrudnienia, a nadto jaka chwila jest miarodajna dla ustalenia kręgu uprawnionych do wykupu przedsiębiorstwa oraz ustalenia jego wartości, jak również w jaki sposób rozstrzygać ewentualną kolizję woli uprawnionych.

18. Za zbędne ograniczenie zakresu stosowania planowanej instytucji uznać z kolei należy ograniczenie czasowe dopuszczalności złożenia wniosku o ustanowienie prokurenta mortis causa do jednego miesiąca od otwarcia spadku – momentem tym powinien być dział spadku.

19. Projektodawca przewiduje, że ustanowienie przez sąd prokurenta mortis causa będzie się odbywać według procedury dotychczas stosowanej do zabezpieczenia spadku. Przepisy te trzeba jednak uzupełnić – co częściowo trafnie zauważa projektodawca – o regulacje wynagrodzenia prokurenta, składania przezeń sprawozdań i rachunków, odwołania prokurenta przez sąd, a wreszcie o odpowiednie stosowanie do prokurenta mortis causa przepisów o kuratorze spadku – w zakresie zgody sądu na dokonywanie czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu. Jak się wydaje w ostatniej kwestii należałoby raczej zastosować mechanizmy dotyczące tymczasowego zarządcy spadku (z wyłączeniem przypadku zgody stron), ponieważ właśnie do niego na mocy art. 636 § 4 k.p.c. stosuje się unormowanie art. 935 § 3 k.p.c. o zgodzie sądu.    

20. Rada Legislacyjna nie kwestionuje potrzeby nałożenia na prokurenta mortis causa obowiązków sprawozdawczych, jednak składanie sprawozdań co miesiąc – jak to proponuje projektodawca – wydaje się zbyt dużą uciążliwością. Bez uszczerbku dla celów tej sprawozdawczości celowe byłoby wprowadzenie obowiązków tego rodzaju koniecznych do realizacji na przykład co trzy miesiące.

21. Projektowana opłata stała w wysokości 50 złotych od wniosku o ustanowienie, bądź odwołanie prokurenta mortis causa, nie odbiega od innych tego rodzaju spraw.

22. Projekt przewiduje również umożliwienie prokurentowi mortis causa posługiwanie się firmą przedsiębiorcy z obowiązkowym dodatkiem „w spadku”. Zmiana ta jest konsekwencją pozostałych propozycji dotyczących prokury mortis causa.

 

IV. Zmiany w zakresie materialnego i procesowego prawa administracyjnego

            1. Rada Legislacyjna z aprobatą przyjmuje propozycję sukcesji zezwoleń, koncesji i ulg uzyskanych przez zmarłego przedsiębiorcę. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że tego typu rozwiązania, aczkolwiek mające charakter raczej wyjątkowy, są przewidziane w obowiązującym porządku prawnym, czego przykładem są przepisy art. 13 ustawy o transporcie drogowym, które regulują możliwość przeniesienia zezwolenia na wykonywanie zawodu przewoźnika drogowego lub licencji uprawniającej do podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej w zakresie transportu drogowego.

2. W kontekście powyższego przykładu należałoby rozważyć rozszerzenie propozycji legislacyjnej, dotyczącej sukcesji zezwoleń, koncesji i ulg, poprzez dostosowanie do planowanego stanu prawnego, także przepisów zawartych w ustawach odrębnych. Projektodawca w tym zakresie postuluje bowiem dokonanie zmian jedynie w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej. Rada Legislacyjna popiera rozwiązanie, zgodnie z którym miejscem dla uregulowania ogólnych zasad wykonywania uprawnień zmarłego przedsiębiorcy przez prokurenta mortis causa oraz przeniesieniem ich na sukcesora, powinna być ustawa o swobodzie działalności gospodarczej. Jednakże w odniesieniu do poszczególnych zezwoleń, koncesji i ulg, przewidzianych w przepisach odrębnych, należałoby, po przeprowadzeniu stosownej kwerendy obowiązującego prawa, sformułować propozycje zmian ustaw zawierających wspomniane przepisy odrębne, zwłaszcza, że – jak pokazuje przywołany wyżej przykład, czy też wskazane przez projektodawcę przepisy ustawy – Prawo farmaceutyczne – ustawy regulujące obecnie zasady i tryb wydawania zezwoleń, koncesji i ulg oraz ich ewentualnej sukcesji, przyjmują niejednorodne rozwiązania w przedmiotowej kwestii.

3. W ocenie Rady Legislacyjnej propozycje możliwości wstępowania spadkobiercy w prawa i obowiązki zmarłego przedsiębiorcy, wynikające z udzielonej mu pomocy publicznej, jak również możliwości ubiegania się o pomoc publiczną przez następcę prawnego w postaci ulg, związanych ze zdarzeniami mającymi miejsce przed śmiercią przedsiębiorcy, zasługują na poparcie.   

            4. Dopuszczenie możliwości ustanowienia prokurenta mortis causa przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, z uwagi na pewność i bezpieczeństwo obrotu gospodarczego, wiąże się z koniecznością dokonania stosownych wpisów do CEIDG. Z tego względu postulat zmian w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej w materii uregulowanej przepisami rozdziału 3 i wprowadzenie tam odpowiednich regulacji dotyczących ujawniania prokurenta w ewidencji oraz zasad i trybu towarzyszących temu ujawnieniu wpisów i wykreśleń, należy uznać nie tylko za zasadny, ale i za niezbędny. Proponowana regulacja w postaci przedstawionych założeń nie budzi zastrzeżeń.

            5. Kolejnym obszarem zmian, wynikających z proponowanej regulacji sukcesji przedsiębiorstwa osoby fizycznej, są przepisy postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego. W przedstawionym projekcie założeń wskazuje się na konieczność dokonania zmian w zakresie reprezentacji spadkobierców w powyższych postępowaniach. Projektodawca jedynie sygnalizuje (por. 2.5 projektu założeń) propozycję ustanowienia zasady, według której prokurent mortis causa bierze udział w postępowaniach administracyjnych i sądowoadministracyjnych w sprawach – będących w toku na dzień otwarcia spadku i w sprawach po otwarciu spadku – związanych z działalnością przedsiębiorstwa, uzasadniając to potrzebą zagwarantowania efektywnego prowadzenia spraw przedsiębiorstwa do czasu działu spadku i ochroną praw spadkobierców. Z tych też względów trudno na podstawie tak zdawkowej treści ocenić proponowane rozwiązanie. Nie wyklucza to jednak generalnego poparcia dla samego podjęcia prac nad oceną zasadności i ewentualnej rozległości zmian w przepisach normujących postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne.

            6. Ponadto wypada zwrócić projektodawcy uwagę na to, że formułując propozycję zmian w postępowaniu administracyjnym i sądowoadministracyjnym, powinno się objąć zakresem nowelizacji również ustawę z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ustawa ta nie została wymieniona w wykazie zmienianych aktów normatywnych (zob. s. 3-4 projektu). Patrząc zaś chociażby w kontekście przepisu art. 57 § 2 tej ustawy, czy też szerzej przepisów ustawy egzekucyjnej, co do których nie stosuje się odpowiednio przepisów k.p.a., należałoby uznać, że analiza tego aktu pod kątem potrzeby zmian uzasadnionych wprowadzeniem sukcesji przedsiębiorstwa osoby fizycznej, wydaje się niezbędna. 

 

V. Zmiany w zakresie prawa pracy i ubezpieczeń społecznych

            1. Opiniowany projekt założeń w zakresie prawa pracy ogranicza się właściwie do wyeksponowania zasady, że umowy o pracę nie będą wygasać w momencie śmierci przedsiębiorcy – pracodawcy, a prawa i obowiązki pracodawcy będą wykonywane przez prokurenta mortis causa. Według projektodawcy propozycja powyższa mogłaby być uzupełniona o odesłanie do odpowiedniego stosowania art. 231 k.p., pod warunkiem, że do zapewnienia ciągłości działalności przedsiębiorstwa poprzez jego przejęcie przez następcę prawnego bądź powołanego prokurenta mortis causa, dojdzie w okresie do 1 miesiąca od dnia otwarcia spadku. 

            2. Odnosząc się do zaproponowanego rozwiązania należy wpierw stwierdzić, że koncepcja prokurenta mortis causa jest z perspektywy prawa pracy niezwykle potrzebna. Prowadzi ona bowiem do wypełnienia luki, jaka w obecnym stanie prawnym występuje na wypadek śmierci pracodawcy prowadzącego zakład pracy. W art. 632 k.p. przewidziano, że wraz ze śmiercią osoby fizycznej zatrudniającej pracowników stosunki pracy wygasają, chyba że następuje przejęcie pracownika przez nowego pracodawcę w trybie art. 231 k.p. Zatem w przeważającej liczbie przypadków, kiedy pracodawca prowadził zakład pracy (przedsiębiorstwo), stosunki pracy łączące go z pracownikami nie wygasają w dniu jego śmierci, jeśli zakład ten przechodzi w drodze dziedziczenia na spadkobierców zmarłego pracodawcy. Oznacza to tym samym, że śmierć pracodawcy będącego osobą fizyczną prowadzi do wygaśnięcia stosunków pracy jedynie wtedy, gdy pracodawca zatrudniał pracowników nie mając zakładu pracy lub poza zakładem pracy (np. do pomocy w domu), albo gdy spadek przypada gminie lub Skarbowi Państwa (art. 935 k.c.). Można więc przyjąć, że zasadą jest niewygasanie stosunków pracy z dniem śmierci pracodawcy prowadzącego przedsiębiorstwo. Kontynuowanie zatrudnienia po śmierci pracodawcy stwarza jednak poważne problemy praktyczne. Do czasu bowiem uregulowania kwestii spadkowych w istocie nie wiadomo, kto jest pracodawcą, zwłaszcza, gdy mamy do czynienia z wielością spadkobierców.

            W świetle art. 231 k.p. nie ulega wątpliwości, że transfer zakładu pracy następuje automatycznie w dniu otwarcia spadku. Z dniem tym w stosunki pracy wstępuje nowy pracodawca, jako że konstrukcja prawna stosunku pracy wyklucza brak podmiotu zatrudniającego. Nie może więc istnieć stosunek pracy bez pracodawcy, choć do czasu ostatecznego zakończenia procedur spadkowych trudno jest często wskazać skonkretyzowany podmiot, który posiada status pracodawcy w rozumieniu art. 3 k.p. (wydaje się, że w istocie w takim okresie przejściowym mamy do czynienia z pracodawcą nieskonkretyzowanym, czy hipotetycznym). Dodatkowo trudności potęguje to, że z dniem przejścia zakładu pracy nie istnieje także podmiot, który może w imieniu pracodawcy wykonywać czynności względem pracowników. Ta ostatnia kwestia – jako doniosła z praktycznego punktu widzenia – wywołuje bardzo wiele problemów w zakresie funkcjonowania zakładu pracy. Koncepcja prokurenta mortis causa prowadzi do rozwiązania większości z nich. Nie ulega żadnej wątpliwości, że prokurent mortis causa będzie „inną osobą wyznaczoną do dokonywania czynności w sprawach z zakresu prawa pracy” w rozumieniu art. 31 k.p., a więc osobą uprawnioną do reprezentowania pracodawcy, mimo że kwestia określenia podmiotu zatrudniającego zostanie przesądzona dopiero w późniejszym terminie.

            3. W świetle powyższego nie wydaje się potrzebne wprowadzanie dodatkowych regulacji w prawie pracy. Doprecyzowanie przepisów kodeksu pracy w kwestii umocowania prokurenta mortis causa jest zbędne, bo wystarczające w tym względzie będą przepisy ogólne kodeksu pracy, a w szczególności art. 31 k.p. Nie ma też potrzeby odsyłania do odpowiedniego stosowania art. 231 k.p., bo przepis ten i tak ma zastosowanie w przypadku transferu zakładu pracy na nowego pracodawcę w wyniku dziedziczenia. Prokurent mortis causa nie staje się przecież pracodawcą, jest bowiem tylko podmiotem reprezentującym pracodawcę. Do czasu wygaśnięcia swego umocowania wykonuje czynności za pracodawcę. Ostateczne ustalenia podmiotu, który przejmuje zakład pracy, spowoduje przejście na ten podmiot kompetencji do dokonywania czynności z zakresu prawa pracy. Ponadto z podanych wyżej przyczyn nie jest celowe uzależnienie skutków wynikających z art. 231 k.p. od warunku, jakim jest przejęcie zakładu pracy przez następcę prawnego. 

            4. Podobnie w zakresie prawa ubezpieczeń społecznych nie będą potrzebne ingerencje w treść obowiązujących przepisów. Prokurent mortis causa, jako reprezentant pracodawcy, wykonywać będzie jego uprawnienia względem pracowników także w obszarze finansowania składek ubezpieczeniowych. Płatnikiem składek jest bowiem pracodawca, a nie osoba, która w jego imieniu wykonuje czynności z zakresu prawa pracy. Nie ma zatem potrzeby wprowadzania do przepisów ubezpieczeniowych osobnych regulacji dotyczących prokurentów mortis causa, bo ich status jest identyczny z innymi osobami wyznaczonymi do dokonywania czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w rozumieniu art. 31 k.p.  

 

         VI. Zmiany w zakresie prawa podatkowego

1. Oceniając projekt zmian w przepisach prawa podatkowego zwrócić należy uwagę, że podstawowym celem projektu założeń projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z sukcesją przedsiębiorstwa osoby fizycznej jest zapewnienie ciągłości funkcjonowania przedsiębiorstwa jako zorganizowanej części spadku po śmierci przedsiębiorcy do czasu ustalenia kręgu spadkobierców, bądź działu spadku. W projekcie nie wskazano jednak wyraźnie kiedy i jakie prawnopodatkowe skutki wywołuje ustalenie kręgu spadkobierców, a kiedy dział spadku. Natomiast celem pośrednim projektowanej regulacji jest wzmocnienie ochrony praw osób trzecich związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Projektodawca zakłada jednak, że nowe regulacje nie zmienią dotychczasowych zasad opodatkowania działalności gospodarczej osób fizycznych.

2. Proponowane zmiany podatkowe mają zarówno charakter ogólny, jak i szczegółowy. Zmiany o charakterze ogólnym odnoszą się do wprowadzenia w systemie podatkowym nowej kategorii podatnika, jakim byłoby przedsiębiorstwo wchodzące w skład masy spadkowej w okresie od otwarcia i stwierdzenia lub poświadczenia nabycia spadku, do momentu działu spadku. Analizując to rozwiązanie zwrócić należy uwagę, że prawodawca podatkowy ma swobodę w określaniu poszczególnych kategorii lub grup podatników. Dlatego uprawnienia i obowiązki prawnopodatkowe mogą, z woli prawodawcy, posiadać nie tylko osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, lecz także inne podmioty, jak np. niebędące osobami prawnymi jednostki administracji państwowej lub pozapaństwowej, a także spadki wakujące (nieobjęte). W przeszłości spadki nieobjęte były podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, nadzwyczajnego (majątkowego) podatku od wzbogacenia wojennego, a także podatku od nieruchomości.

Zdolność posiadania uprawnień i obowiązków w sferze prawa podatkowego nie musi pokrywać się bowiem ani ze zdolnością prawną w zakresie prawa cywilnego ani prawa administracyjnego. Z punktu widzenia prawa podatkowego istotny jest, jak w analizowanym przypadku, majątkowy charakter praw i obowiązków zmarłego, które z chwilą śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, ustalany w oparciu o kryterium ekonomiczne. Przedsiębiorstwo wchodzące w skład nieobjętej masy spadkowej, zarządzane przez prokurenta mortis causa, należy traktować jako majątek służący celom społeczno-gospodarczym. Może być on zatem dla potrzeb podatkowych personifikowany, przez wyznaczenie mu pewnych uprawnień i obowiązków. Bez istotnego znaczenia dla nich pozostają fizyczne (przedmiotowe) właściwości takiego przedsiębiorstwa. Podmiotowość prawnopodatkowa jest bowiem kwalifikacją normatywną.

3. Wprowadzenie do obrotu prawnego nowej kategorii podatnika, jakim byłoby przedsiębiorstwo wchodzące w skład nieobjętej masy spadkowej, nie wymaga zmiany przepisów ogólnego prawa podatkowego, tj. Ordynacji podatkowej. Treść art. 7 § 2 tej ustawy daje bowiem możliwość nadawania statusu podatnika innym podmiotom, niż wymienione w art. 7 § 1, a więc jednostkom mieszczącym się poza osobami fizycznymi, osobami prawnymi i jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej. Zamieszczenie jednak w Ordynacji podatkowej, a więc w przepisach ogólnego prawa podatkowego normy wyraźnie wskazującej na przedsiębiorstwo wchodzące w skład nieobjętej masy spadkowej, jako nowej kategorii podatnika, jest niewystarczające. Zmian legislacyjnych w tym zakresie wymagają przepisy szczegółowego prawa podatkowego, a więc poszczególnych ustaw podatkowych, których normy uwzględniać będą przedsiębiorstwo wchodzące w skład masy spadkowej, jako podatnika danego podatku, posiadającego uprawnienia i obowiązki w sferze prawa podatkowego. Ustawa taka nadaje w ten sposób danej instytucji (bytowi) podmiotowość podatkową.

4. Suwerenność ustawodawcy krajowego jest jednak w sferze prawa podatkowego ograniczona przepisami prawa unijnego. Z tego powodu w procesie prawotwórczym regulacje podatkowe na poziomie państw członkowskich, w celu harmonizacji określonych podatków, uwzględniać muszą przepisy prawne Unii Europejskiej zawarte w prawie wtórnym. Odnoszą się one głównie do podatków pośrednich, a więc podatków obrotowych. Natomiast wobec braku w TFUE szczególnych przepisów dotyczących harmonizacji podatków bezpośrednich w dużo mniejszym stopniu biorą pod uwagę podatki dochodowe i majątkowe.

Dlatego zmiany polegające na wprowadzeniu w podatku od towarów i usług nowej kategorii podatnika, jakim byłoby przedsiębiorstwo wchodzące w skład nieobjętej masy spadkowej do czasu stwierdzenia nabycia spadku, bądź działu spadku, przepisów regulujących podatek od towarów i usług, uwzględniać muszą treść art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/12/WE z dnia 28.11.2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przepis ten stanowi, że podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności.    Ustawodawca krajowy związany jest zatem koniecznością osiągnięcia rezultatu, jakim jest opodatkowanie osób, jako podmiotów praw i obowiązków w podatku od towarów i usług. Osobą taką, a więc podmiotem posiadającym uprawnienia i obowiązki w sferze prawa podatkowego, może być, w drodze pewnej fikcji prawnej, przedsiębiorstwo wchodzące w skład nieobjętej masy spadkowej. Koncepcja ta nie kłóci się również z treścią przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

5. Jak wynika z ocenianych założeń przedsiębiorstwo jako składnik spadku nieobjętego może być uznane za podmiot (byt prawny) samodzielnie prowadzący działalność gospodarczą. Tym bardziej, że obecnie za podatnika tego podatku uznaje się także spółkę cywilną, która sama w sobie nie jest podmiotem (osobą) prowadzącym działalność gospodarczą, natomiast podmiotami takimi są osoby związane umową spółki cywilnej, czyli przedsiębiorcy. Zmiana zatem ustawy o podatku od towarów i usług mogłaby być uznana za zgodną z treścią i celem dyrektywy w osiągnięciu rezultatu, jakim jest opodatkowanie wykonywania działalności gospodarczej prowadzonej w sposób samodzielny.

6. Projektodawca proponuje także wprowadzenie przedsiębiorstwa wchodzącego w skład nieobjętego majątku spadku do katalogu podmiotowego podatku od środków transportowych, podatku od nieruchomości oraz podatku od czynności cywilnoprawnych. Podatki te są przedmiotem jedynie minimalnej harmonizacji prawa polskiego z prawem unijnym. Nie obejmuje ona, w analizowanym zakresie, problematyki zakresu podmiotowego podatków bezpośrednich i majątkowych. Dlatego polski ustawodawca ma daleko idący zakres swobody w tworzeniu podatkowych stanów faktycznych (źródeł prawa), w określaniu zakresu podmiotowego tego rodzaju podatków. Każdą ze zmian w zakresie podmiotowym tych podatków należy zatem poddać odrębnej analizie obejmującej wyłącznie polskie ustawodawstwo.

7. Podatnikami podatku od środków transportowych są zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie tylko właściciele środków transportowych, ale także jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, na które środek transportowy jest zarejestrowany. Na równi z właścicielami, przy określaniu obowiązku podatkowego, traktuje się w drodze fikcji prawnej, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, na które środek transportowy jest zarejestrowany. Zastosowanie tego rodzaju konstrukcji jurydycznej może też świadczyć o szerokim rozumieniu terminu jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej. Podatnikami są zatem jednostki będące częścią struktury przedsiębiorcy, jak zakłady czy filie. Stanowisko takie potwierdza wykładnia przepisu art. 9 ust. 7 ustawy. Wskazuje on organ właściwy w sprawach podatku dla przedsiębiorstw wielozakładowych oraz podmiotów, w których skład wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne. Jest nim organ podatkowy na terenie, którego znajduje się zakład lub jednostka posiadająca środki transportowe. Nic zatem nie stoi na przeszkodzie by podatnikiem podatku od środków transportowych było przedsiębiorstwo wchodząc w skład masy spadkowej. Zapewni to ciągłość obowiązku podatkowego.

8. Na szeroki zakres podmiotowy podatku od nieruchomości wpływa natomiast zróżnicowana typologia tego podatku. W przypadku, gdy przedmiotem podatku jest określony stan faktyczny, jak posiadanie nieruchomości, lub stan prawny, tj. bycie właścicielem określonych w ustawie nieruchomości lub użytkownikiem wieczystym gruntu, wówczas podatek ten ma charakter przychodowy. Podatnikiem tego podatku może więc być, jak chce tego projektodawca, również przedsiębiorstwo wchodzące w skład masy spadkowej w okresie od otwarcia do momentu nabycia spadku. W przypadku śmierci przedsiębiorcy w kręgu podmiotów, na których dotychczas spoczywał obowiązek podatkowy, nie będzie bowiem ani właścicieli ani posiadaczy samoistnych nieruchomości lub obiektów budowlanych, ani użytkowników wieczystych gruntów, ani posiadaczy nieruchomości albo obiektów budowlanych. W przeszłości, o czym wspomniano, podatnikami podatku od nieruchomości, obok osób fizycznych i prawnych będących właścicielami nieruchomości, były również spadki nieobjęte, w skład których wchodziły nieruchomości.

9. Projektodawca przewiduje też objęcie przedsiębiorstwa wchodzącego w skład masy spadkowej obowiązkiem podatkowym w podatku od czynności cywilnoprawnych. Obecnie podatnikami tego podatku są osoby fizyczne i prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, występujące jako strony czynności cywilnoprawnych. Ustawodawca jako podatnika wskazuje zatem, bez względu na jego status organizacyjnoprawny, podmiot otrzymujący jakąkolwiek korzyść w wyniku dokonania czynności cywilnoprawnej lub innych aktów wywołujących skutki analogiczne do czynności cywilnoprawnych. Podmiotem takim może być zatem przedsiębiorstwo, jako wyodrębniony majątek spadkowy będący w operatywnym zarządzie prokurenta.

10. Zmiany podatkowe o charakterze szczegółowym skupiają się na wstrzymaniu konkretyzacji obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec następców prawnych (spadkobierców), w okresie tymczasowego zarządzania przedsiębiorstwem jako zorganizowaną częścią spadku przez prokurenta mortis causa do czasu ustalenia kręgu spadkobierców, a nawet jak chce tego projektodawca, działu spadku. Jednocześnie przyjmuje się, że działalność gospodarcza prowadzona z wykorzystaniem majątku spadkowego będzie w dalszym ciągu opodatkowana innymi podatkami zależnie od stanów faktycznych. Ich podatnikiem będzie przedsiębiorstwo. Projektodawca nie wyjaśnia jednak, w jaki sposób po stwierdzeniu nabycia spadku, bądź jego dziale, przychody (dochody) przypisane zostaną poszczególnym nabywcom przedsiębiorstwa. Należy zauważyć, że projektodawca proponuje wprowadzenie w ten sposób nieznanej dotychczas ulgi podatkowej. W czasie jej obowiązywania podatnikiem będzie wyłącznie przedsiębiorstwo wchodzące w skład masy spadkowej w okresie od otwarcia do momentu nabycia spadku. Natomiast po ustaleniu kręgu spadkobierców podatnikami będą spadkobiercy. Jest to sposób na deklarowaną jednokrotność opodatkowania dochodu, którego źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza, najpierw, w okresie przejściowym, wyłącznie przedsiębiorstwa a następnie wyłącznie spadkobierców będących przedsiębiorcami. Rozwiązanie takie samo w sobie nie budzi zastrzeżeń.

Propozycje legislacyjne sugerujące to rozwiązanie są jednak bardzo ogólne. Aby dokonać ich pełnej oceny projektodawca powinien wskazać, w jaki sposób obliczana będzie podstawa opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie przejściowym, a następnie przy konkretyzacji obowiązku podatkowego po stronie spadkobierców. Będzie ona przecież zależała od przyjętych zasad i form opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Możliwe jest przecież opodatkowanie przedsiębiorstwa podatkiem dochodowym od osób fizycznych prowadzonego na rachunek spadkobierców na różnych zasadach: ogólnych, ryczałtem ewidencjonowanym i kartą podatkową. W szczegółowych założeniach należy wskazać w jaki sposób po stronie przedsiębiorców będzie wykazywany dochód, za jaki okres oraz w jakim czasie należy go wykazać w deklaracji, czy i kiedy będzie kumulowany lub nie będzie kumulowany z innymi źródłami przychodów uzyskiwanych w okresie przejściowym przez spadkobierców, tj. od otwarcia do stwierdzenia nabycia, czy działu spadku.

Stwierdzenie nabycia spadku lub poświadczenia dziedziczenia w znacznym stopniu ułatwia kontrolę przedsiębiorstwa. Jeśli jednak spadkobiercy nie będą w tym postępowaniu zgodnie współpracowali może ono trwać przez wiele lat. Okresu tego przedsiębiorstwo może nie przetrwać w dobrej kondycji majątkowej. Można by rozważyć celowość stosowania takiego rozwiązania na zasadzie dobrowolności (fakultatywności). Projektowane przepisy mogą być bowiem skutecznie stosowane w sytuacjach dziedziczenia dużych przedsiębiorstw. Stosowanie ich do wszystkich przedsiębiorstw może spotkać się z brakiem zainteresowania spadkobierców niewielkich przedsiębiorstw.

11. W projekcie założeń zawarto także propozycję zmiany przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zmierzającą do tego, aby stan dziedziczonego przedsiębiorstwa ustalany był dopiero w momencie przyznania praw do niego lub przyznania równowartości udziału spadkowego w części obejmującej przedsiębiorstwo. Zdaniem Rady Legislacyjnej idea ta nie zasługuje na aprobatę. Odsunięcie momentu właściwego dla ustalenia stanu (ekonomicznej wartości) przedsiębiorstwa, w celu ustalenia podstawy opodatkowania z daty nabycia spadku, a więc śmierci spadkodawcy i uwzględnienia daty uzyskania postanowienia stwierdzającego nabycie spadku albo poświadczenia jego nabycia, jest niczym nieuzasadnione. Należy utrzymać obecne rozwiązanie, gdzie o wysokości podstawy opodatkowania decyduje stan rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego, a więc uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku albo uzyskania poświadczenia o dziedziczeniu spadku. W ten sposób powstałby dualizm ustalania wysokości podstawy opodatkowania uzależniony od tego, czy przedmiotem opodatkowania było nabycie przez spadkobierców przedsiębiorstwa, którym zarządzałby prokurent mortis causa, czy spadkodawca nabywający przedsiębiorstwo w całości. Ten ostatni musiałby zapłacić podatek po uzyskaniu postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku lub poświadczeniu dziedziczenia. Natomiast upływ czasu, przy nieuregulowanym stanie prawnym masy spadkowej, i odraczanie tej regulacji przez spadkodawców, powodować mógłby potencjalnie zmniejszenie się wartości ekonomicznej przedsiębiorstwa a tym samym podstawy opodatkowania. Jednocześnie z chwilą otwarcia spadku należy sporządzić remanent likwidacyjny. Dzięki temu dane wynikające z zeznania, mające odpowiadać wartości rynkowej przysporzenia majątkowego, będzie można łatwiej weryfikować, zwłaszcza, że jak przyznaje projektodawca, stan przedsiębiorstwa ulega dynamicznym zmianom.

12. Projekt założeń przestawia również koncepcję orzekania przez organy podatkowe o odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe powstałe w okresie prowadzenia przedsiębiorstwa przez prokurenta mortis causa. Projekt założeń jest w tym zakresie bardzo ogólny. Kwestie przejścia praw i obowiązków poprzednika prawnego, istniejących z tytułu zobowiązań podatkowych, na następców prawnych regulują obecnie przepisy Ordynacji podatkowej. Nie odnoszą się one jednak wprost do sytuacji, w której po śmierci przedsiębiorcy prowadzona jest nadal działalność przedsiębiorstwa wchodzącego w skład masy spadkowej w okresie od otwarcia do momentu stwierdzenia lub poświadczenia nabycia spadku pod zarządem prokurenta mortis causa, bądź działu spadku. W projekcie nie wskazano jasnych przesłanek przemawiających za koniecznością nowych uregulowań dotyczących zmiany zobowiązania podatkowego z tytułu następstwa prawnego polegającego na rozciągnięciu odpowiedzialności podatkowej na następców prawnych przedsiębiorcy.     

 

VII. Konkluzja

            1. Zdaniem Rady Legislacyjnej – z zastrzeżeniem uwag krytycznych i polemicznych zgłoszonych w pkt. III.7., III.8, III.12, III.13, III.14, III.17, III.18, III.20 – na generalną aprobatę zasługuje zawarte w opiniowanym projekcie założenie uregulowania prokury mortis causa, zwłaszcza ze względu na potrzebę umożliwienia kontynuacji prowadzenia działalności gospodarczej po śmierci przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną.

            2. Planowane zmiany w regulacjach z zakresu prawa i postępowania administracyjnego, ujęte w projekcie zakładającym nowelizację niektórych ustaw w związku z sukcesją przedsiębiorstwa osoby fizycznej, w ocenie Rady Legislacyjnej stanowią logiczną konsekwencję proponowanych prywatnoprawnych konstrukcji i rozwiązań.

            3. Rada Legislacyjna stwierdza, że z punktu widzenia prawa pracy i ubezpieczeń społecznych instytucja prokurenta mortis causa może rozwiązać wiele problemów praktycznych, jakie powstają obecnie w związku ze śmiercią pracodawcy prowadzącego zakład pracy. Z tej perspektywy zaproponowane zmiany należy ocenić pozytywnie. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że nie ma potrzeby ingerowania przez opiniowany projekt w treść regulacji z zakresu prawa pracy i ubezpieczeń społecznych, gdyż instrumenty prawne stosowane w przedmiotowym zakresie na podstawie już obowiązujących przepisów wydają się być wystarczające.

            4. W zakresie prawa podatkowego projektowane założenia wymagają wielu szczegółowych uzupełnień oraz uzasadnienia planowanych zmian. Jednakże, zdaniem Rady Legislacyjnej, kluczowe elementy opiniowanego projektu zasługują na aprobatę. Zapewnienie ciągłości funkcjonowania przedsiębiorstwa po śmierci przedsiębiorcy jest zagadnieniem istotnym, dlatego powinno znaleźć odbicie w jak najdogodniejszym sposobie i warunkach opodatkowania kontynuowanej działalności gospodarczej.

            5. Tym samym, i z uwagi na powyższe, zdaniem Rady Legislacyjnej, opiniowany projekt może, a nawet powinien, być przedmiotem dalszych prac prawodawczych.

 

Na podstawie projektu opinii przygotowanej przez: dra hab. Adama Doliwę, prof. UwB, dra hab. Tomasza Bąkowskiego, prof. UG, prof. zw. dr hab. Antoniego Hanusza, dra hab. Macieja Kalińskiego, prof. UW, dra hab. Jakuba Stelinę, prof. UG, Rada Legislacyjna przyjęła na  posiedzeniu w dniu 26 sierpnia 2016 r.