Opinia z 31 stycznia 2020 r. o projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów

(Minister Zdrowia)

Rada Legislacyjna                                                                                                  2020-01-31

            przy

Prezesie Rady Ministrów

       RL-033-3/20      

 

Opinia

o projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów

  

I. Uwagi wstępne

Niniejsza opinia dotyczy projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów, w wersji z dnia 20 grudnia 2019 r. Ta pierwotna wersja projektu została zmieniona w toku rządowych prac legislacyjnych uwzględniając niektóre uwagi zgłoszone w niniejszej opinii. Projekt ten zmienia następujące ustawy: ustawę z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ustawę z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, ustawę z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawę z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawę z dnia 27 sierpnia 2015 r. ustawę z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia, ustawę z dnia 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym i ustawę z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych.

Opiniowany projekt zakłada ustanowienie nowych danin publicznych pod nazwą opłat. Mają one zasilać, w różnym stopniu, wskazane jednostki sektora finansów publicznych tj., gminy oraz Narodowy Fundusz Zdrowia. Według intencji projektodawcy jednostki te uzyskałyby nowe środki pieniężne, które mogłyby przeznaczyć na przeciwdziałanie szkodliwym skutkom nabywania niektórych dóbr i usług oraz promowaniu prozdrowotnych wyborów konsumentów, a w zasadzie ich nabywców. Cele te należy uznać ze wszech miar za słuszne i leżące w interesie społecznym. Dlatego idea ustanowienia nowych trzech opłat wydaje się być właściwym rozwiązaniem. Niektóre jednak zagadnienia szczegółowe zaproponowane w projekcie ustawy budzą istotne zastrzeżenia jurydyczne. Zostaną one omówione kolejno, przy zachowaniu możliwości ich porównania ze sobą pod względem konstrukcyjnym i systemowym. Natomiast zmiany pozostałych ustaw są prostą konsekwencją wprowadzenia nowych danin publicznych.

 

II. Uwagi szczegółowe do projektu ustawy dotyczące opłaty za sprzedaż napojów alkoholowych w opakowaniach jednostkowych o pojemności nieprzekraczającej 300 ml

 

Przepisy wprowadzające opłatę za sprzedaż napojów alkoholowych w niewielkich opakowaniach regulują powstanie zobowiązania zapłaty tego świadczenia w sposób charakterystyczny dla podatków płaconych przez przedsiębiorców. Zobowiązanie to powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a więc ipso iure. Zdarzenia rodzące zobowiązanie są szczegółowo opisane w projekcie ustawy i nie budzą wątpliwości interpretacyjnych. Jak zwykle w takich przypadkach niezbędne jest ich właściwe dokumentowanie. Projektodawca wskazał zatem, w art. 112 ust 1 pkt 4 pkt 1 nowelizowanej ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, obowiązek złożenia informacji o łącznej liczbie opakowań napoju alkoholowego o pojemności nieprzekraczającej 300 ml dostarczonych do punktów sprzedaży objętych zezwoleniem na terenie danej gminy. Na potrzebę dalszego pogłębienia tej dokumentacji wskazuje przepis art. 112 ust 11 tej ustawy. Zawiera on delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia wykonawczego.

Przepis ten wydaje się jednak mało precyzyjny i nie oddaje istoty i celu przepisu art. 92 ust 1 Konstytucji RP. Zbyt ogólnie został bowiem opisany zakres spraw przekazanych do uregulowania. Odnieść można wrażenie, że bardziej precyzyjnie zakres ten został określony w art. 112 ust 1 pkt 4 pkt 1 nowelizowanej ustawy, aniżeli ma się to stać udziałem rozporządzenia. Należy zatem uszczegółowić zakres informacji regulowanych rozporządzeniem wykonawczym.

Natomiast w sposób wyczerpujący uregulowano zakres podmiotowy i przedmiotowy tej daniny, podstawę wymiarową, stawkę opłaty, tryb i termin zapłaty oraz sposób zapłaty. Podmiotami wnoszącymi opłatę są przedsiębiorcy, którzy posiadają zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych przeznaczonych do sprzedaży poza miejscem sprzedaży. Przedmiotem obciążenia opłatą jest sprzedaż napojów alkoholowych w opakowaniach jednostkowych o pojemności nieprzekraczającej 300 ml. Natomiast podstawą obliczania opłaty jest liczba opakowań jednostkowych o pojemności nieprzekraczającej 300 ml.

Stawkę opłaty określono kwotowo w wysokości 1 zł za każde opakowanie. Taka forma wyrażenia obciążenia pieniężnego sprzedaży napojów alkoholowych wskazuje na ten sam stosunek między podstawą wymiarową a wysokością opłaty niezależnie od wielkości podstawy, a więc liczby sprzedanych opakowań jednostkowych. Projektowane obciążenie jest więc obciążeniem proporcjonalnym, które w przeciwieństwie do obciążenia progresywnego nie będzie powodowało wzrostu stawek opłaty w zależności od wzrostu wielkości sprzedaży. Nie powinno ono zatem hamować sprzedaży napojów alkoholowych w opakowaniach jednostkowych o pojemności nieprzekraczających 300 ml jeśli obrót nimi będzie się zwiększał. Sprzedaż każdej sztuki tego rodzaju napoju będzie bowiem jednakowo obciążony opłatą. Na wielkość sprzedaży może jednak wpływać wysokość ceny. Może być ona kształtowana w pewnym stopniu wysokością opłaty.

Tryb zapłaty omawianej daniny publicznej charakteryzuje płatność okresowa. Dotyczy ona okresów kwartalnych. Zapłata ma być jednorazowa i dokonywana w całości. Projektodawca nie przewidział więc płatności zaliczkowej, co upraszcza zapłatę tego świadczenia. Zobowiązany nie będzie dokonywał w ciągu okresu rozliczeniowego wpłat na poczet zobowiązania. Nie będzie też dokonywał ostatecznego rozliczenia opłaty po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Słusznie uznano, iż kwartalny okres rozliczeniowy jest na tyle krótki, iż nie wymaga ustanawiania wpłat prowizorycznych.

Terminy płatności wszystkich danin publicznych powinny zapewniać równomierny i szybki wpływ środków pieniężnych na rachunki beneficjentów świadczeń. Według projektu wniesienie opłaty na rachunek gminy dokonywane ma być do końca miesiąca następującego po zakończeniu kwartału kalendarzowego. Jest to więc termin dość odległy mając na uwadze interwał pomiędzy pierwszymi aktami sprzedaży a ostatnim dniem miesiąca po upływie kwartału. W tym czasie środkami pieniężnymi dysponować będą przedsiębiorcy sprzedający napoje alkoholowe. Terminy płatności danin publicznych uwzględniać również powinny warunki obrotu gospodarczego i właściwości przedmiotu obciążenia. Tymczasem nie wydaje się by sprzedaż napojów alkoholowych, jako typowa działalność gospodarcza, charakteryzowała daleko idąca specyfika, która wymagałaby relatywnie długiego terminu rozliczenia należnej opłaty. Postulować należałoby zatem, biorąc pod uwagę cele społeczne wprowadzanej opłaty, przyjęcie zdecydowanie krótszego terminu płatności i dostosowania go do terminów stosowanych między kontrahentami w obrocie handlowym podobnymi artykułami.

Nie wydaje się przy tym by na proponowaną długość okresu zapłaty opłaty wpływało podzielenie płatności na dwie części. Czynności tej dokonuje gmina, na rzecz której dokonywane są pełne wpłaty. Gmina obowiązana jest, w terminie nie dłuższym niż 14 dni, przekazać 50% uiszczonej opłaty na rzecz Narodowego Funduszu Zdrowia. Dla tego beneficjenta opłaty oddala się więc jeszcze bardziej termin wpływu środków pieniężnych. Natomiast sposób zapłaty opłaty na rzecz obu beneficjentów świadczeń pieniężnych płynących w postaci opłaty jest przy tym odmienny. Zapłata opłaty następuje bezpośrednio jedynie w stosunku do gminy. Wobec Narodowego Funduszu Zdrowia zapłata dokonywać ma się za pośrednictwem właściwej gminy.

Taki zróżnicowany sposób zapłaty, niewytłumaczony w uzasadnieniu projektu, wydłuża i komplikuje warunki płatności. Powstawać na tym tle mogą nieporozumienia i spory o charakterze majątkowym i organizacyjnym. Widoczne to może być zwłaszcza w przypadku zwrotu nadpłaty. W części równej połowie nadpłaty zwrotu na rachunek gminy dokonać musi oddział wojewódzki Narodowego Funduszu Zdrowia w terminie 7 dni. Tymczasem wpłaty opłaty, zgodnie z treścią projektu, zasilać mają rachunek centrali Narodowego Funduszu Zdrowia, a nie rachunki oddziałów wojewódzkich Narodowego Funduszu Zdrowia. Należało by zatem uściślić przepis art. 112 ust. 5, ust. 6 i ust. 9 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, tak by jasno z niego wynikało, że 50% opłaty stanowi przychód kierowany na rachunek właściwego oddziału wojewódzkiego Narodowego Funduszu Zdrowia oraz że zwrot nadpłaty następuje także z tego rachunku. Tak właśnie zredagowany został przepis art. 112 ust. 10 nowelizowanej ustawy.

Jak powiedziano projektowany przepis art. 112 ust. 5 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi przewiduje, że wpływy z opłaty zalicza się w 50% na dochody gminy, pozostałe zaś 50% na przychody NFZ. Pobór opłaty należeć ma do zadań własnych gminy, zatem również dokonanie zwrotu nadpłaty będzie obowiązkiem gminy. Ma on być finansowany, odpowiednio do podziału wpływów z opłaty, w 50% przez gminę i przez NFZ, z tym, że odpowiednie środki na realizację zwrotu przekazywane będą gminie w ciągu 7 dni przez Oddział Wojewódzki NFZ. Projektodawca nie odnosi się jednak do sytuacji, w której czy to gmina, czy to NFZ, nie przekażą odpowiednio w terminie należnych środków. Brak jest również uregulowania sposobu wyrównania uszczerbku finansowego gmin, jaki powstać może w wyniku zrealizowania przez nią zwrotu sfinansowanego w całości ze środków własnych. Jak się wydaje, kwestia ta mogłaby zostać uregulowana w sposób nawiązujący do regulacji ujętej w art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Treść tego przepisu dotyczy przekazywania środków należnych gminom pobieranych przez naczelników urzędów skarbowych. Jeżeli dochody pobrane przez naczelników urzędów skarbowych na rzecz jednostek samorządu terytorialnego nie zostaną przekazane terminowo wówczas jednostce samorządu terytorialnego przysługują odsetki w wysokości ustalonej jak dla zaległości podatkowych. Na marginesie zwrócić należy uwagę, że w art. 112 ust. 10 powinno być zawarte odesłanie do ust. 9, a nie ust. 8. 

Badając konstrukcję nowej daniny publicznej podnieść należy, iż projektodawca nie przewiduje żadnych ulg, w tym zwolnień, a także wyłączeń od tej opłaty. Upraszcza to w sposób zdecydowany warunki płatności i powoduje równe dla wszystkich obciążenia fiskalne. Jednocześnie na uwagę zasługuje nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez dodanie, odpowiednio, przepisów art. 23 ust. 1 pkt 16f oraz art. 16 ust. 1 pkt 19f. Takie rozwiązanie powoduje, że opłata za sprzedaż napojów alkoholowych w opakowaniach jednostkowych o pojemności nieprzekraczającej 300 ml, nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Opłata ta nie będzie więc miała kosztowego charakteru, a to oznacza, że będzie stanowiła bezpośrednio obciążenie dochodu przedsiębiorcy. Podmiot obowiązany do zapłaty może ją zatem wkalkulować w cenę towaru.

Natomiast z punktu widzenia nabywcy towaru stanie się ona w ten sposób daniną o charakterze konsumpcyjnym, która uwzględniana być może bezpośrednio przy kalkulacji ceny sprzedaży. Jeśli uwzględniona zostanie ona w cenie jej wysokości, w całości lub w części, może zostać pokryta przez nabywcę ze swego dochodu podczas jego wydatkowania. I taki jest w założeniu cel tej daniny publicznej. Skuteczność przyjętego rozwiązania będzie można ocenić z pespektywy czasu mając na uwadze swobodę kształtowania cen oraz bariery przenoszenia ciężaru tego rodzaju danin przez poszczególnych przedsiębiorców na nabywców lub na dostawców napojów alkoholowych, producentów, importerów itp.

Istotna dla oceny powstawania i wygasania stosunków zobowiązaniowych jakie zawiązują się ipso iure w związku z zaistnieniem zdarzeń powodujących obowiązek uiszczenia opłaty jest norma odsyłająca zawarta w art. 112 ust. 7 nowelizowanej ustawy. Stanowi ona, że do opłaty za sprzedaż napojów alkoholowych w opakowaniach jednostkowych o pojemności nieprzekraczającej 300 ml stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Należy to ocenić pozytywnie. Bezcelowe jest bowiem tworzenie odrębnych regulacji obejmujących poszczególne daniny publiczne, rozproszonych w różnych aktach normatywnych o różnej randze i różnym zakresie.

 

III. Uwagi szczegółowe do projektu ustawy dotyczące opłaty wnoszonej przez podmioty uczestniczące w świadczeniu usługi będącej reklamą suplementu diety

 

Przepisy wprowadzające opłatę wnoszoną przez podmioty uczestniczące w świadczeniu usługi będącej reklamą suplementu diety, podobnie jak pozostałe opłaty, regulują powstanie zobowiązania zapłaty tego świadczenia ipso iure, a więc z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Zdarzenia te wskazane zostały w art. 27b ust. 1 i ust. 2 nowelizowanej ustawy o bezpieczeństwie żywności i żywienia. Są nimi czynności polegające na uczestniczeniu w świadczeniu usługi będącej reklamą suplementu diety. Wydaje się, że projektodawca za takie uznaje czynności wymienione w art. 27b ust. 2 tej ustawy, czyli nabywanie audycji i materiałów do audycji reklamy suplementu diety lub ich opracowanie, jeżeli są one przeznaczone na potrzeby tego podmiotu lub innego podmiotu świadczącego audiowizualne usługi medialne lub radiowe usługi medialne, lub podmiotu zajmującego się zakupem czasu antenowego.                                                                 

W art. 27b ust. 3 nowelizowanej ustawy bardzo ogólnie uregulowano obowiązek dokumentowania zdarzeń powodujących powstanie zobowiązania do uiszczenia tej opłaty. Szczegółowy zakres dokumentacji przeniesiono jednak do rozporządzenia wykonawczego. Tym razem upoważnienie zawarte w ust. 10 wyczerpuje znamiona wskazane w art. 92 Konstytucji RP. Nie ma zatem potrzeby uszczegółowiać zakresu informacji regulowanych rozporządzeniem, jaki wskazano w ustawie. Jednak niezrozumiała jest treść przepisu ust. 5. Składnia gramatyczna obarczona jest błędami niepozwalającymi zrozumieć sensu użytych słów: „informacje … składa się do urzędu skarbowego, przy pomocy którego właściwy dla podmiotu..”. Przepis ten należy więc poprawnie zredagować w całości.

Istotne zastrzeżenia wzbudza jednak treść przepisu art. 27b ust. 2. Określenie zakresu podmiotowego opłaty nie jest bowiem jasne. Można jedynie domniemywać, że określa on dwie kategorie podmiotów zobowiązanych do uiszczenia opłaty. Pierwsza z nich obejmuje podmioty, które nabywają audycje i materiały do audycji reklamy suplementu diety lub ich opracowanie. Natomiast drugą kategorię stanowią, jak się wydaje, podmioty które produkują lub koprodukują audycje i materiały do audycji reklamy suplementu diety lub ich opracowanie, jeżeli są one przeznaczone na potrzeby tych podmiotów lub innych podmiotów świadczących audiowizualne usługi medialne lub radiowe usługi medialne, lub podmiotów zajmujących się zakupem czasu antenowego. Brak spójnika „lub”, „oraz”, „albo” pomiędzy punktem pierwszym a punktem drugim art. 27b ust. 2 projektowanego przepisu wyklucza w konsekwencji ustalenie podmiotów zobowiązanych do wniesienia opłaty w sposób niebudzący poważnych wątpliwości.

W sposób wysoce nieprecyzyjny uregulowano też podstawę wymiarową opłaty. Podstawą obliczania opłaty jest podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynikająca z usługi będącej reklamą suplementu diety. Taka konstrukcja podstawy wymiaru opłaty budzić może wątpliwości. Wzbudza je sformułowanie przepisu art. 27b ust. 1 stanowiące, że opłatę uiszcza się w wysokości 10% podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynikającej z usługi reklamowej. Po pierwsze, projektowany przepis nie określa jednoznacznie na podstawie czego i w jaki sposób ma być ustalona podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Można jedynie przypuszczać, że chodzi tu o fakturę. Po drugie, projektowany przepis w ogóle nie różnicuje sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zależności od jednej z dwu kategorii podatników.

Tymczasem gdyby uznać, że podstawę opłaty określa się na podstawie faktury, to w zależności od kategorii podmiotu zobowiązanego do uiszczenia opłaty, będą to różne rodzaje faktur. Projektowany przepis nie określa więc precyzyjnie, co będzie stanowiło podstawę ustalenia wysokości opłaty w konkretnych sytuacjach. U nabywcy audycji i materiałów do audycji reklamy suplementu diety lub ich opracowania podstawą wymiarową może być podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług wystawiona na fakturze zakupowej. Natomiast u producentów lub uczestniczących w koprodukcji, jeżeli przeznaczone są one na potrzeby innego podmiotu, mogą to być dane zawarte w fakturze sprzedażowej.

Z natury rzeczy dane liczbowe zawarte w fakturze zakupowej będą odmienne od tych, które określa faktura sprzedażowa. Dotyczy to w szczególności jednostkowej ceny netto usługi reklamowej, wartości wykonanej usługi bez kwoty podatku (netto), kwoty podatku, wartości wykonanej usługi z kwotą podatku (brutto) oraz ewentualnych kwot opustów lub obniżek ceny albo rabatów z tytułu wcześniejszej zapłaty, a w konsekwencji kwoty należności ogółem. Jeśli więc intencją projektodawcy jest ustanowienie dwóch kategorii podmiotów zobowiązanych do uiszczenia opłaty, to określenie podstawy jej wymiaru powinno zostać dokonane odrębnie dla każdej z nich. Przepis regulujący podstawę obliczenia opłaty powinien przy tym wprost wskazywać na rodzaj faktury zgodnie, z którą należy ustalać podstawę dla danej kategorii podatnika.

Jak z powyższego wynika, projektowane przepisy art. 27b nie spełniają zasad poprawnej legislacji. Ich nieokreśloność, a co za tym niejasność w definiowaniu podstawowych pojęć z zakresu prawa daninowego, wskazuje, że stoją one w sprzeczności z przepisem art. 217 Konstytucji RP. Sposób prezentacji zdarzeń prawnych służących zbudowaniu ustawowego stanu faktycznego skutkującego powstaniem zobowiązania, którego przedmiotem jest danina publiczna, rodzi bowiem poważne wątpliwości. Interpretacja wskazanego przepisu konstytucyjnego wskazuje, że zarówno podmiot zobowiązany do świadczenia daninowego, jak przedmiot daniny publicznej musi być określony w sposób zrozumiały i jasny, w sposób niebudzący wątpliwości interpretacyjnych. Na tego rodzaju wymogi legislacyjne zwraca uwagę orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, np. w wyroku z dnia 11 maja 2004 r., sygn. akt K 4/03. Podkreślono w nim, że wymóg ustawowego określenia podstawowych elementów konstrukcyjnych podatków i innych danin publicznoprawnych konkretyzuje w tej sferze życia gospodarczego zasadę określoności przepisów prawa, stanowiącą element składowy zasady zaufania do państwa i stanowionego prawa. Poświęca temu uwagę także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, np. w wyroku z dnia 16 lutego 2012 r., w sprawie C-72/10 i C-77/10 Marcelo Costa, w którym stwierdza się, że zasada pewności prawa wymaga by uregulowania prawne były jasne i precyzyjne, a ich skutki przewidywalne, zwłaszcza wówczas, gdy pociągają za sobą niekorzystne konsekwencje dla jednostek i przedsiębiorstw.

Określenie wysokości opłaty podmiotu uczestniczącego w świadczeniu usługi będącej reklamą suplementu diety za pomocą stałej 10 % stawki, nawiązującej do podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług bez względu na jej wysokość, wskazuje na proporcjonalny charakter obciążenia. Podobnie jak w pozostałych opłatach nie będzie ono powodowało wzrostu obciążenia dochodu przedsiębiorcy uzależnionego od wzrostu ilości świadczonych usług. Każda usługa będzie obciążona taką samą wielkością opłaty wynikającą ze stawki. Nie powinno zatem z tego powodu dojść do ograniczania świadczenia usług reklamowych.

Nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez dodanie odpowiednio przepisu art. 23 ust. 1 pkt 16g oraz art. 16 ust. 1 pkt 19g skutkuje, podobnie jak w odniesieniu do pozostałych opłat, iż również ta opłata nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Nie będzie więc ona miała kosztowego charakteru, a to oznacza, że będzie pomniejszała akumulację finansową, w tym dochód podmiotu zobowiązanego do opłaty. Reakcją może być uwzględnianie opłaty bezpośrednio przy kalkulacji ceny sprzedaży i w konsekwencji jej podwyżka. W cenie tkwić będzie danina o charakterze konsumpcyjnym, którą pokrywać będzie nabywca z uszczerbkiem dla swego dochodu. Praktyka pokaże czy i w jakim stopniu proces ten będzie miał miejsce oraz w jakim stopniu opłata przeniesiona zostanie wyłącznie na nabywców lub również na inne podmioty.

Tryb zapłaty tej daniny publicznej charakteryzuje płatność okresowa. Dotyczy ona okresów miesięcznych, a więc stosunkowo krótkich w porównaniu z terminami obowiązującymi w innych daninach publicznych. Termin płatności został określony na ostatni dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym należy złożyć informację zawierającą dane istotne dla powstania zobowiązania poniesienia opłaty. Termin złożenia informacji powiązany został, co naturalne z uwagi na ukształtowanie podstawy wymiaru opłaty, z terminem wystawienia faktury VAT przez podmiot, który produkuje lub kooprodukuje audycje i materiały do reklamy.

W związku z tym może się on wydłużyć w praktyce do 2 miesięcy od momentu nabycia audycji i materiałów do audycji reklamy. Wydaje się, że tak określony termin płatności zapewnić powinien jednak równomierny wpływ środków pieniężnych na rachunki beneficjenta świadczeń. Termin płatności tego rodzaju daniny uwzględnia bowiem warunki obrotu gospodarczego i właściwości przedmiotu obciążenia, którym jest świadczenie usług reklamowych. Zapłata odbywać ma się, zgodnie z ust. 6, jednorazowo na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Z tego rachunku przekazywane będą następnie środki pieniężne na rachunek Narodowego Funduszu Zdrowia w ciągu 14 dni. Pośredni tryb płatności pozwoli bieżąco weryfikować prawidłowość dokonywanych rozliczeń. Nie będzie to jednak uwalniało podmiotów zobowiązanych do należytego wypełniania ciążących na nich obowiązków.

W sposób pośredni dokonywane będą również zwroty nadpłaconych opłat. Z Funduszu przekazywane będą ewentualne zwroty nadpłaconej opłaty na rachunek naczelnika właściwego urzędu skarbowego. Projekt stanowi, że uczyni to Prezes NFZ na wniosek naczelnika urzędu skarbowego. Oznacza to, iż zarówno wpłaty jak zwrot nadpłaconej opłaty będzie się dokonywało ze środków scentralizowanych NFZ, a nie przez oddziały wojewódzkie NFZ. Nie budzi to zastrzeżeń formalnych i merytorycznych.

Projektodawca nie przewidział wśród warunków płatności opłaty ulg, w tym zwolnień i wyłączeń. Brak jest bowiem okoliczności, które uzasadniałyby wprowadzenie preferencji finansowych. Z tego punktu widzenia upraszcza to pobór opłaty oraz stwarza poczucie równego traktowania podmiotów zobowiązanych, co należy ocenić pozytywnie.

Mając na uwadze całość przepisów regulujących pobór i zwrot opłaty wnoszonej przez podmioty uczestniczące w świadczeniu usługi będącej reklamą suplementu diety, należy wskazać na brak odesłań do przepisów Ordynacji podatkowej. Jednocześnie w projekcie nie uregulowano tak istotnych zagadnień prawnych, jak np. przedawnienia zobowiązania, definicji nadpłaty, kwestii odsetek za zwłokę, odroczenia terminu płatności, rozłożenia na raty zapłaty należności oraz jej umorzenie. Jeśli jest to celowy zabieg projektodawcy to należy wyjaśnić powody takiego założenia w uzasadnieniu, zwłaszcza, iż odesłanie takie zawarto w przepisach dotyczących opłaty za sprzedaż napojów alkoholowych w opakowania jednostkowych o pojemności nieprzekraczającej 300 ml. Celowa rezygnacja z tego rodzaju uregulowania rodzi konieczność ich stworzenia na poziomie nowelizowanej ustawy.

 

IV. Uwagi szczegółowe do projektu ustawy dotyczące opłaty od napojów z dodatkiem substancji o właściwościach słodzących oraz aktywnych w produkcie gotowym do spożycia

 

Obowiązek uiszczenia opłaty od napojów z dodatkiem substancji o właściwościach słodzących oraz aktywnych w produkcie gotowym do spożycia regulują przepisy wprowadzonego do ustawy o zdrowiu publicznym rozdziału 3a zatytułowanego „Opłata od środków spożywczych”. Spoczywa on, zgodnie z art. 12d ust. 1 tej ustawy, na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej. Obowiązek zapłaty opłaty ciąży na tych osobach, jeżeli są one producentami, importerami lub podmiotami dokonującymi wewnątrzwspólnotowego nabycia w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, napojów z dodatkiem substancji o właściwościach słodzących i aktywnych. Obowiązek zapłaty powstaje z dniem wykonania czynności podlegających opłacie, a w przypadku importu z dniem powstania długu celnego.

Natomiast przedmiotem podlegającym tej opłacie są stany faktyczne wymienione enumeratywnie w art. 12a ust 1 tej ustawy. Zaliczono do nich produkcję i import lub dokonywanie wewnątrzwspólnotowego nabycia w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, napojów z dodatkiem substancji o właściwościach słodzących i aktywnych. Jednocześnie projekt definiuje te substancje, podobnie jak napoje z dodatkiem tych substancji.

Podstawę wymiaru opłaty określono poprzez liczbę substancji o właściwościach słodzących w przeliczeniu na każdy litr napojów. Jednocześnie przypisano tak określonej podstawie wymiaru stawki kwotowe wyrażone w pieniądzu w wysokości: 0,70 zł, 0,80 zł oraz 0,20 zł. Stawki uzależnione są od liczby dodawanych substancji. Poprzez ich liczbę projektodawca może więc wpływać na skład napojów, preferując napoje o korzystnym składzie spożywczym. Nie określono jednak o jakie konkretnie substancje i o jakich właściwościach słodzących chodzi i jakie spełniać mają właściwości spożywcze istotne z punktu widzenia celów wprowadzenia niniejszej opłaty.

Natomiast w ramach poszczególnych trzech kategorii napojów stawki nie ulegają zmianie. W ten sposób obciążenie opłatą, w ramach tej samej kategorii napojów, ma charakter proporcjonalny. Jej wysokość nie będzie zatem wpływać na ograniczenie produkcji, importu czy wewnątrzwspólnotowej dostawy przy wzroście ich ilości. Regulować to będą mechanizmy rynkowe.

Opłata ta nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów. Stanowi o tym nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez dodanie odpowiednio przepisów art. 23 ust. 1 pkt 16h oraz art. 16 ust. 1 pkt 19h. Takie rozwiązanie powoduje, podobnie jak w przypadku pozostałych opłat, że opłata od środków spożywczych nie będzie miała kosztowego charakteru. Oznacza to, że będzie bezpośrednio obciążała dochód producenta, importera lub podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy. Tę wielkość będzie on mógł uwzględnić bezpośrednio przy kalkulacji ceny sprzedaży. Po stronie nabywcy stanie się ona wówczas daniną o charakterze konsumpcyjnym. Stanie się tak, jeżeli jej wysokość, w całości lub w części, pokryje nabywca ze swego dochodu. Spełniony zostanie wówczas cel przypisany daninom publicznym o charakterze konsumpcyjnym. Realizację takiego założenia będzie można ocenić mając na uwadze swobodę kształtowania cen oraz bariery przenoszenia ciężaru tego rodzaju daniny przez producentów, importerów lub podmiotów dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Przepisy wprowadzające opłatę od środków spożywczych regulują powstanie zobowiązania uzależniając go od zaistnienia zdarzenia wskazanego w ustawie, a więc ipso iure. Zdarzenia te są szczegółowo opisane w projekcie ustawy i stanowią przedmiot tej opłaty. Niezbędne jest zatem ich właściwe dokumentowanie. Projektodawca odsyła w tym względzie do rozporządzenia wykonawczego, które ma obowiązek wydać minister właściwy do spraw zdrowia w celu wykonania ustawy. Zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści rozporządzenia nie budzą zastrzeżeń w świetle przepisu art. 92 ust. 1 Konstytucji RP. Spełnienie obowiązków ewidencyjnych wobec właściwego naczelnika urzędu skarbowego albo naczelnika urzędu celno-skarbowego nie jest jednak celem samym w sobie. Wiąże się z nimi ściśle obowiązek obliczenia należnej opłaty oraz odprowadzenie jej na rachunek właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z art. 12d ust. 2 ustawy.

Tryb zapłaty tej daniny publicznej charakteryzuje płatność okresowa. Dotyczy ona okresów miesięcznych. Zaplata jest jednorazowa i odbywa się w całości. Projektodawca nie przewidział płatności zaliczkowej. Słusznie uznano, iż miesięczny okres rozliczeniowy jest na tyle krótki, iż nie wymaga ustanawiania prowizorycznych wpłat. Według projektu wniesienie opłaty na rachunek naczelnika urzędu skarbowego dokonywane ma być do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy informacja. W przypadku importu terminy zapłaty określają przepisy regulujące należności celne. Uznać zatem można, iż terminy płatności tej daniny publicznej uwzględniają warunki obrotu gospodarczego i właściwości przedmiotu obciążenia.

Płatność analizowanej daniny podzielona została na część przypadającą Narodowemu Funduszowi Zdrowia w 98% oraz pozostałą przypadającą ministrowi finansów. Ta ostatnia przeznaczona jest na koszty egzekucji należności z tytułu opłat i obsługę administracyjną ich pozyskiwania. Projektodawca nie wyjaśnia jednak powodów przekazywania środków, jakie wpłyną pierwotnie na rachunek właściwego urzędu skarbowego, na rachunek Banku Gospodarstwa Krajowego w ciągu okresu wynoszącego 14 dni. Bank ten ma obowiązek przekazać należne NFZ środki pieniężne w ciągu kolejnych 7 dni.

Wyznaczenie takich terminów wzajemnych płatności opóźnia w sposób widoczny dysponowanie przez NFZ należnymi środkami pieniężnymi o kolejne okresy. Zwłaszcza, że BGK prowadzi obsługę kasową Funduszu. Wyznaczenie terminów przekazywania środków pieniężnych do dyspozycji głównego beneficjenta może służyć pewnym celom, lecz w uzasadnieniu projektu nie wytłumaczono powodów takiego przesuwania w czasie środków pieniężnych. Natomiast, przewidziany w projektowanym art. 12h ust. 2 nowelizowanej ustawy o zdrowiu publicznym, obowiązek przekazywania przez naczelnika urzędu skarbowego należnych NFZ kwot udziału we wpływach z opłaty ułatwić może temu bankowi realizację zwrotu nadpłaconej opłaty. Obowiązek dokonywania zwrotu nadpłaty nakłada na BGK projektowany art. 12h ust. 3 ustawy o zdrowiu publicznym.    

W przypadku obowiązku zwrotu nadpłaconej opłaty czynności tej dokonuje Bank Gospodarstwa Krajowego ze środków należnych NFZ, zgodnie z art. 12h ust. 3 nowelizowanej ustawy. Projektodawca nie określa jednak roli Narodowego Funduszu Zdrowia w czynności prowadzącej w istocie do rozporządzenia mieniem tego funduszu, ani w sposób bezpośredni ani poprzez odesłanie do innych przepisów. Tymczasem NFZ posiada z mocy ustawy osobowość prawną i działa przez swoje organy statutowe. Należy więc zwrócić uwagę na przepis art. 27b ust. 9 nowelizowanej, tą samą ustawą, ustawy o bezpieczeństwie żywności i żywienia, który stanowi, że prezes Narodowego Funduszu Zdrowia (…) przekazuje środki niezbędne do realizacji nadpłaconej opłaty wnoszoną przez podmioty uczestniczące w świadczeniu usługi będącej reklamą suplementu diety.

Jak zaznaczono obowiązek dokonywania zwrotu nadpłaty nakłada na BGK projektowany art. 12 ust. 3 ustawy o zdrowiu publicznym. Jednak nałożenie na BGK tego obowiązku budzi wątpliwości. Organami właściwymi w sprawie opłaty, do której stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej na podstawie normy odsyłającej zawartej w art. 12i nowelizowanej ustawy, są bowiem: naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celno-skarbowego oraz dyrektor izby administracji skarbowej. Natomiast z treści projektowanych regulacji trudno wyprowadzić wniosek czy BGK realizować ma jedynie czynności bankowe w odniesieniu do zwrotu nadpłaty, na co wskazywała by treść art. 5 ust. 1 ustawy z 14 marca 2003 r. o BGK, określającego zakres działania tego banku, czy też obok wskazanych wyżej organów podatkowych ma podejmować jakieś rozstrzygnięcia w sprawach nadpłat.    

Norma odsyłająca zawarta w art. 12i nowelizowanej ustawy powoduje też, że dla ceny powstawania i wygasania stosunków zobowiązaniowych zastosowanie znajdą przepisy Ordynacji podatkowej. Stanowi ona przy tym, że do opłaty od środków spożywczych stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w sposób odpowiedni. Takie rozwiązanie należy ocenić pozytywnie. Bezcelowy jest zatem przepis art. 12e ust. 4 nowelizowanej ustawy, iż obowiązek zapłaty opłaty przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zapłata powinna nastąpić. Jest on repliką przepisu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Stąd postulat rezygnacji z tego superfluum.  

Natomiast za całkowicie błędne należy uznać sformułowanie przepisu art. 12f ust. 1 nowelizowanej ustawy, w którym proponuje się, że w przypadku, gdy podmiot zobowiązany do wniesienia opłaty nie uczynił tego lub wniósł opłatę niższą od należnej wówczas naczelnik urzędu skarbowego, albo naczelnik urzędu celno-skarbowego, ustala w drodze decyzji wysokość zaległości z tytułu opłaty. Otóż w takiej sytuacji organ nie kreuje stosunku prawnego, a więc go nie ustala. Organ ma natomiast obowiązek ukształtować zobowiązanie w sposób prawidłowy, a więc zgodny z prawem, określając w drodze decyzji wysokość zaległości z tytułu opłaty. Decyzja taka będzie w konsekwencji miała charakter deklaratoryjny.

Skoro, zgodnie z projektem, w odniesieniu do zobowiązań z tytułu opłaty należy stosować odpowiednio Ordynację podatkową, należy więc wziąć pod uwagę treść przepisu art. 21 § 3. Z tego punktu widzenia prawidłowo zredagowano przepis art. 12e ust. 2, w którym organ ustala w drodze decyzji dodatkową opłatę w wysokości 50% kwoty niezapłaconej opłaty. Wobec tego, iż stosunek prawny w tym obszarze nie istniał, organ ma obowiązek go ustalić. Taka decyzja ma więc charakter konstytutywny. Wysokość zobowiązania ustalono na 50%, do czego ma prawo ustawodawca kierując się m.in. takimi wartościami, jak interes publiczny oraz proporcjonalnością działania, którym nie uchybiono.  

Wśród warunków płatności opłaty od środków spożywczych projektodawca zamieścił zwolnienia i wyłączenia. Słusznie zwolniono z opłaty napoje spełniające kryteria żywności specjalnego przeznaczenia medycznego. Uzasadnione systemowo jest wyłączenie napoi objętych podatkiem akcyzowym, który jest także podatkiem konsumpcyjnym, a więc tego samego typu co projektowana opłata. Podobnie należy ocenić zwolnienia napojów przeznaczonych na eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową. Cele jakie przyświecają wprowadzeniu tej opłaty mogą być realizowane jedynie przez państwo, na obszarze którego dokonywany jest obrót handlowy tymi napojami. Z tych samych powodów zwolnione zostały napoje importowane okazjonalnie, na własny użytek podróżnego i rodziny lub na prezenty, bądź import nie wskazuje celów handlowych.

 

V. Zgodność projektu z unijnym prawem pomocy państwa

 

Przepisy projektu, w zakresie, w jakim ustanawiają określone opłaty publicznoprawne, nie stanowią przejawu pomocy państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Niekwalifikowalność wspomnianych opłat jako pomocy państwa wynika z ich konstrukcji prawnej, cechującej się równością i niedyskryminacyjnością, a także z ich szczególnego regulacyjnego celu związanego z ochroną zdrowia ludzi. Należy tu podkreślić, że niekiedy ustanawiane przez państwa członkowskie UE różne szczególne podatki lub też pewne elementy konstrukcyjne tych podatków są kwalifikowane przez instytucje unijne właśnie jako pomoc państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 TfUE[1], co miało też miejsce również w przypadku Polski[2], i dlatego też Rada Legislacyjna w odniesieniu do przewidzianych w projekcie ustawy opłat uznaje za zasadne poświęcić tej kwestii nieco uwagi.                                   

Generalnie, podatki lub opłaty publicznoprawne – podobnie jak wszelkie inne środki państwowe przyznające określone korzyści przedsiębiorstwom lub nakładające określone obciążenia na przedsiębiorstwa – mogą być uznane za pomoc państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 TfUE jedynie wtedy, gdy są selektywne. Ta selektywność danego środka oznacza, że dotyczy on jedynie „niektórych” przedsiębiorstw, nie zaś ogólnie wszystkich przedsiębiorstw na rynku; w przypadku podatków fakt, że dany podatek nie dotyczy wszystkich przedsiębiorstw, lecz jedynie niektórych z nich lub nie dotyczy wszystkich przedsiębiorstw w tym samym stopniu (tzn. nie dotyczy ich równo), może dawać podstawy do przypuszczeń, że dla tych nieopodatkowanych przedsiębiorstw lub dla przedsiębiorstw opodatkowanych w mniejszym stopniu stanowi on określoną korzyść w rozumieniu art. 107 ust. 1 TfUE. Należy przy tym odróżniać od siebie środki podatkowe selektywne prima facie oraz środki podatkowe selektywne (tzn. selektywne w pełnym tego słowa znaczeniu). Selektywność prima facie danego środka podatkowego występuje wtedy gdy: 1) albo dany środek podatkowy stanowi tzw. system odniesienia, który sam w sobie jest dyskryminacyjny, tzn. faworyzuje pewne przedsiębiorstwa, które w świetle celu danego systemu odniesienia znajdują się w porównywalnej sytuacji co defaworyzowane (opodatkowane) przedsiębiorstwa[3], 2) albo dany podatek lub jego element stanowi odstępstwo od systemu odniesienia i w dodatku to odstępstwo jest dyskryminacyjne, w tym sensie, że różnicuje przedsiębiorstwa, które w świetle celu danego systemu odniesienia znajdują się w porównywalnej sytuacji[4].                

Należy dodać, że nawet jeżeli dany środek podatkowy jest selektywny prima facie w powyższym rozumieniu, to i tak może zostać uznany za usprawiedliwiony, a w konsekwencji za nieselektywny, jeżeli jest on uzasadniony charakterem lub ogólną strukturą podatkowego systemu odniesienia[5]. Ponadto w swojej praktyce decyzyjnej Komisja Europejska uznaje, że określone zróżnicowanie podatkowe, np. w postaci progresji w podatku przychodowym, będąc selektywne prima facie może zostać usprawiedliwione koniecznością zwalczania przez dany podatek (opłatę) negatywnych efektów zewnętrznych określonej opodatkowanej działalności (np. negatywnych efektów dla zdrowia ludzkiego): jest tak wtedy, gdy dany podatek jest odpowiedzią czy też wręcz w swoim założeniu środkiem zaradczym na wspomniane negatywne efekty zewnętrzne i jeżeli przy tym zakres (rozmiar) tych negatywnych efektów zewnętrznych wzrasta wraz ze zwiększaniem się przychodów i rozmiarów wchodzącej w grę (opodatkowanej) działalności[6]. Dopiero gdy dany środek podatkowy jest selektywny prima facie i nie daje się usprawiedliwić (wspomnianymi wyżej względami: charakterem lub ogólną strukturą podatkowego systemu odniesienia lub zwalczaniem efektów zewnętrznych), to wówczas jest on środkiem selektywnym (czyli selektywnym w pełnym tego słowa znaczeniu) oraz – przy założeniu wystąpienia pozostałych przesłanek z art. 107 ust. 1 TfUE – jest on wtedy pomocą państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 TfUE.

W przekonaniu Rady Legislacyjnej opłaty przewidziane przez projekt ustawy w ogóle nie są selektywne prima facie, zaś nawet gdyby – quod non – uznać je lub niektóre z nich za selektywne prima facie, to i tak należałoby je wówczas uznać za usprawiedliwione koniecznością ochrony zdrowia ludzkiego, które może być narażone na szwank w wyniku wykonywania opodatkowanej działalności (czyli np. działalności w zakresie sprzedaży określonych napojów alkoholowych lub działalności w zakresie produkcji, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia napojów z dodatkiem substancji o właściwościach słodzących lub aktywnych). Brak selektywności prima facie omawianych opłat wynika przede wszystkim z tego, że opodatkowują one podatników, w tym przedsiębiorstwa, wyróżnione w oparciu o pewne ogólne, obiektywne, równe i niedyskryminacyjne kryteria. Przepisy projektu wyodrębniają grupę opodatkowanych przedsiębiorstw w oparciu o prozdrowotne cele leżące u podstaw tych opłat jako podatkowego systemu odniesienia, tzn. opodatkowane mają być przedsiębiorstwa nie dowolnie dobrane, ale takie, których działalność może przynieść określone negatywne następstwa z punktu widzenia celów projektu. Jeszcze inaczej rzecz ujmując należy stwierdzić, że z punktu widzenia prozdrowotnych celów leżących u podstaw projektu ustawy i regulowanych przez nią poszczególnych opłat wszystkie opodatkowane przedsiębiorstwa (w zakresie dotyczącym każdej poszczególnej opłaty) znajdują się w porównywalnej sytuacji, i co więcej, ich sytuacja różni się od sytuacji przedsiębiorstw nieopodatkowanych tymi opłatami, czyli od sytuacji przedsiębiorstw, które nie wywołują swoją działalnością tych szkodliwych następstw, którym twórcy projektu chcą zapobiegać. Ponadto projekt ustawy nie przewiduje żadnych dodatkowych kryteriów różnicujących opodatkowanie zainteresowanych przedsiębiorstw, np. w postaci zwolnień podatkowych lub odmiennych stawek dla różnych kategorii przedsiębiorstw. W projekcie ustawy nie ma też zróżnicowania opodatkowania w zależności od wielkości przedsiębiorstwa.

Jak stwierdza w tym kontekście Komisja Europejska: „Struktura niektórych opłat celowych (w szczególności ich podstawy podatkowe), takich jak podatki na ochronę środowiska i ochronę zdrowia nakładane w celu zniechęcenia do prowadzenia określonych rodzajów działalności lub produkowania określonych towarów mających niekorzystny wpływ na środowisko lub zdrowie ludzi, będzie z reguły obejmowała realizację celów politycznych. W takich przypadkach zróżnicowane traktowanie działalności lub produktów, których sytuacja różni się od sytuacji działalności lub produktów objętych podatkiem celowym, nie stanowi odstępstwa[7], tzn. nie stanowi odstępstwa od tzw. podatkowego systemu odniesienia, czyli nie jest to w ogóle środek selektywny prima facie i nie wymaga usprawiedliwienia[8]. Powyższe uwagi Komisji Europejskiej w idealny sposób pasują do opłat przewidzianych w projekcie ustawy.

Być może należałoby w uzasadnieniu projektu wyraźnie zaznaczyć, że opłaty przewidziane w projekcie stanowią tzw. regulacyjny podatek celowy w znaczeniu przyjmowanym w doktrynie i orzecznictwie unijnego prawa pomocy państwa (w odróżnieniu od podatków czysto fiskalnych), co ma swoje konkretne implikacje przy identyfikowaniu systemu odniesienia, ewentualnych odstępstw od niego oraz kryteriów (probierza) oceny zróżnicowania przedsiębiorstw na potrzeby stosowania art. 107 ust. 1 TfUE[9]. Wyraźne zaznaczenie tej okoliczności przez twórców projektu ustawy pozwoli na rozwianie jakichkolwiek wątpliwości co do celów, którymi kieruje się polski prawodawca przy ustanawianiu omawianych opłat, zaś z kolei owe cele mają (i również w tym przypadku mogą w przyszłości mieć) dla Komisji Europejskiej istotne znaczenie w kontekście kwalifikacji opłat (podatków) z punktu widzenia art. 107 ust. 1 TfUE. Paradoksalnie, cel danego środka ma tutaj znaczenie (pomimo iż generalnie orzecznictwo sądów unijnych stwierdza, że dla kwalifikacji danego środka jako pomocy państwa jego cel nie ma znaczenia[10]), zaś problemów, jakie Polska w przeszłości miała z Komisją Europejską w sprawie podatku od sprzedaży detalicznej być może udałoby się uniknąć przy bardziej precyzyjnym określaniu celu tamtego podatku w momencie jego tworzenia.

 

VI. Konkluzja

 

Rada Legislacyjna generalnie popiera leżące u podstaw projektu ustawy cele prozdrowotne, które mają być realizowane za pomocą przewidzianych w projekcie środków fiskalnych. Aby jednak środki te mogły funkcjonować efektywnie, w projekcie potrzebne są zasadnicze zmiany konstrukcyjne. W obecnym kształcie wiele istotnych konstrukcji prawnych projektu ustawy budzi zasadnicze wątpliwości, które zostały wskazane w poszczególnych fragmentach niniejszej opinii. Wymaga on zatem pogłębionej analizy i zmian legislacyjnych o zasadniczym charakterze. Dopiero wówczas projekt ustawy może być przedmiotem dalszych prac legislacyjnych. Natomiast przepisy intertemporalne nie budzą zastrzeżeń. W uzasadnieniu nie wskazano jednak, czym kierowano się wyznaczając terminy wprowadzenia w życie poszczególnych przepisów prawnych.

 

 

 

Na podstawie projektu opinii przygotowanej przez prof. dra hab. Antoniego Hanusza Rada Legislacyjna przyjęła na posiedzeniu w dniu 31 stycznia 2020 r.  

 

 

 


[1] Zob. np. następujące decyzje Komisji Europejskiej z ostatnich kilku lat: decyzja z dnia 19 grudnia 2012 r. w sprawie środka pomocowego SA.20829 (C 26/2010, ex NN 43/2010 (ex CP 71/2006)), schemat wdrażany we Włoszech dotyczący zwolnienia w municypalnym podatku od nieruchomości przyznanym nieruchomościom używanym przez jednostki niekomercyjne w szczególnym celu, C(2012) 9461 final; decyzja z dnia 16 października 2013 r. w sprawie środka pomocowego SA.34914 (2013/C) (ex 2013/NN), podatek korporacyjny od spółek na Gibraltarze – Wielka Brytania, C(2013) 6654 final; decyzja z dnia 25 listopada 2014 r. w sprawie środka pomocowego, SA.33995 (2013/C) (ex 2013/NN), wdrożony przez Niemcy schemat dotyczący wsparcia energii wytwarzanej ze źródeł odnawialnych i niektórych użytkowników energii, C(2014) 8786 final; decyzja z dnia 4 lutego 2015 r. w sprawie środka pomocowego SA.33159 (2011/NN), opodatkowanie tłuszczu nasyconego w niektórych produktach żywnościowych sprzedawanych w Danii, C(2015) 535 final; decyzja z dnia 4 lipca 2016 r. w sprawie środka pomocowego SA.41187 (2015/C) (ex 2015/NN), węgierska opłata zdrowotna od przemysłu tytoniowego, C(2016) 4049 final; decyzja z dnia 4 lipca 2016 r. w sprawie środka pomocowego SA.40018 (2015/C) (ex 2015/NN), węgierska opłata za przeprowadzanie inspekcji w ramach łańcucha dostaw żywności, C(2016) 4056 final; decyzja z dnia 4 listopada 2016 r. w sprawie środka pomocowego SA.39235 (2015/C) (ex 2015/NN), wdrożony przez Węgry środek w zakresie opodatkowania przychodów z reklamy, C(2016) 6929 final; decyzja z dnia 26 października 2017 r. w sprawie środka pomocowego SA.44896 (2017/C ex 2017/NN), zwolnienie w Wielkiej Brytanii dotyczące grup finansowych i spółek zagranicznych kontrolowanych, C(2017) 7197 final.

[2] Zob. np. decyzję Komisji Europejskiej z dnia 30 czerwca 2017 r. w sprawie środka pomocowego SA.44351 (2016/C) (ex 2016/NN), polski podatek od sprzedaży detalicznej, C(2017) 4449 final; decyzja ta została uchylona wyrokiem Sądu Unii Europejskiej z dnia 16 maja 2019 r. w sprawach T-836/16 i T-624/17, Polska przeciwko Komisji, EU:T:2019:338.

[3] Zob. np. wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach: C-106 & 107/09 P, Komisja i Hiszpania przeciwko Rząd Giblaltaru i Wielka Brytania, EU:C:2011:732, pkt 90-93; C-20 & 21/15 P, Komisja przeciwko World Duty Free Group i inni, EU:C:2016:981, pkt 73-79; C-203/16 P, Dirk Andres, EU:C:2018:505, pkt 90-92; C-374/17, Finanzamt B przeciwko A-Brauerei, EU:C:2018:1024, pkt 32.

[4] Zob. np. wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach: C-88/03, Portugalia przeciwko Komisji, EU:C:2006:511, pkt 56; C-78-80/08, Paint Graphos i inni, EU:C:2011:550, pkt 49; C-20 & 21/15 P, Komisja przeciwko World Duty Free Group i inni, EU:C:2016:981, pkt 57; C-203/16 P, Dirk Andres, EU:C:2018:505, pkt 86, 88-89, 93; C-374/17, Finanzamt B przeciwko A-Brauerei, EU:C:2018:1024, pkt 36.

[5] Zob. zawiadomienie Komisji Europejskiej w sprawie pojęcia pomocy państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE 2016, C 262/1), pkt 128, 138-141, a także wskazane tam orzecznictwo sądów unijnych.

[6] Zob. np. decyzja Komisji Europejskiej z dnia 12 marca 2015 r. w sprawie środka pomocowego SA.39235 (2015/C) (ex 2015/NN) – Węgierski podatek od reklamy, Dz. Urz. UE 2015, C 136/7, pkt 37; decyzja Komisji Europejskiej z dnia 19 września 2016 r. w sprawie środka pomocowego SA.44351 (2016/C) (ex 2016/NN) – Podatek od sprzedaży detalicznej w Polsce, pkt 38.

[7] Pkt 136 zawiadomienia Komisji Europejskiej w sprawie pojęcia pomocy państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.

[8] Wyżej była mowa o tym, że dyskryminacyjne odstępstwo od systemu odniesienia stanowi środek selektywny prima facie, który – jeżeli ma nie być uznany za pomoc państwa – musi zostać odpowiednio usprawiedliwiony.

[9] Por. W. Schön, Tax legislation and the notion of fiscal aid: A review of 5 years of European jurisprudence [w:] State Aid Law and Business Taxation, red. I. Richelle, W. Schön, E. Traversa, Berlin-Heidelberg 2016, s. 11; C. Quigley, European State Aid Law and Policy, Oxford 2015, s. 114-115; M. Szydło, Differential tax burdens of undertakings and internal market law: The way forward after ANGED, Common Market Law Review 2019, vol. 56, nr 4, s. 1111 i n.

[10] Zob. np. wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach: 173/73, Włochy przeciwko Komisji, EU:C:1974:71, pkt 13; C‑706/17, AB „Achema” i inni, EU:C:2019:407, pkt 86 oraz wskazane tam dalsze orzecznictwo.